Conclusiones nº C-256/06 of Tribunal de Justicia, September 11, 2007

• Resolution Date: September 11, 2007
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-256/06

1. En el presente asunto el Bundesfinanzhof pide que se interpreten las disposiciones del Tratado sobre libre circulación de capitales. En particular, se trata de analizar la aplicación de la Ley alemana del impuesto sobre sucesiones sobre bienes inmuebles consistentes en terrenos agrícolas y forestales, que distingue entre inmuebles situados en territorio nacional y los poseídos en otro Estado miembro.

I. Marco jurídico

1. Derecho comunitario

   2. El artículo 56 CE, apartado 1 (anteriormente artículo 73 B, apartado 1, del Tratado CE), establece: «En el marco de las disposiciones del presente capítulo, quedan prohibidas todas las restricciones a los movimientos de capitales entre los Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.»

   3. Por otra parte, el artículo 58 CE (anteriormente artículo 73 D del Tratado CE) dispone: «1. Lo dispuesto en el artículo 56 [CE] se aplicará sin perjuicio del derecho de los Estados miembros a: a) aplicar las disposiciones pertinentes de su Derecho fiscal que distingan entre contribuyentes cuya situación difiera con respecto a su lugar de residencia o con respecto a los lugares donde esté invertido su capital [...] 3. Las medidas y procedimientos a que se hace referencia en [el apartado 1] no deberán constituir ni un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta de la libre circulación de capitales y pagos tal y como la define el artículo 56 [CE].»

   4. El 7 de febrero de 1992, la Conferencia de los Representantes de los Gobiernos de los Estados miembros adoptó, entre otras, una Declaración sobre el artículo 73 D del Tratado CE ( 2 ) («Declaración»), cuyo tenor literal es el siguiente:

      La Conferencia afirma que el derecho de los Estados miembros a aplicar las disposiciones pertinentes de su Derecho fiscal a las que se refiere la letra a) del apartado 1 del artículo 73 D del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea, se aplicará únicamente a sus disposiciones pertinentes existentes al término de 1993. Sin embargo, la presente declaración será solamente aplicable a los movimientos de capitales y a los pagos entre Estados miembros.

   5. El concepto de sucesiones y legados figura en el punto D de la rúbrica XI «Movimientos de capitales de carácter personal» del anexo I de la Directiva 88/361/CEE del Consejo. ( 3 )

2. Derecho nacional

   1. Aplicación del impuesto de sucesiones a los bienes situados en otro Estado miembro

   6. Según el artículo 2, apartado 1, punto 1, primera frase, de la Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (Ley del impuesto de sucesiones y donaciones; en lo sucesivo, «ErbStG»), en su versión aplicable en 1998, si el último lugar de residencia del causante fuera en Alemania, el heredero estará sujeto al pago del impuesto de sucesiones alemán en relación con la totalidad de los bienes que integren la herencia (sitos en territorio nacional y en el extranjero).

   7. Con arreglo al artículo 21, apartado 1, primera frase, en relación con el artículo 2, apartado 1, punto 1, letra a), de la ErbStG -en la parte relevante para el presente asunto- en el caso de que un heredero en el extranjero cuyos bienes sitos en otro Estado hayan sido objeto de un impuesto equivalente al impuesto de sucesiones alemán, si el causante tenía su domicilio en Alemania en el momento de su fallecimiento, el impuesto extranjero se compensará, previa solicitud, con el impuesto de sucesiones alemán, en la medida en que los bienes poseídos en el extranjero estén asimismo sujetos al impuesto de sucesiones alemán, siempre que no sea de aplicación un acuerdo para evitar la doble imposición. Conforme al artículo 21, apartado 1, segunda frase, de la ErbStG, si fuera objeto de adquisición sólo en parte en bienes situados en el extranjero, el pago parcial del impuesto de sucesiones alemán que será entonces aplicable se determinará de tal manera que el impuesto de sucesiones sobre la totalidad de los bienes objeto de gravamen, incluidos los bienes sujetos al impuesto existentes en el extranjero se repartirá proporcionalmente entre los bienes objeto de gravamen sitos en el extranjero y la totalidad de los bienes objeto de gravamen.

   2. Normas sobre valoración de los bienes agrícolas y forestales

   8. De conformidad con el artículo 12, apartado 6, de la ErbStG, en relación con los artículos 31 y 9 de la Bewertungsgesetz (Ley sobre valoraciones; en lo sucesivo, «BewG»), los bienes que consistan en terrenos agrícolas y forestales situados en el extranjero y los bienes inmuebles o destinados al tráfico mercantil sitos en el extranjero se valorarán con arreglo a su valor razonable de mercado, el cual, de acuerdo con el artículo 9, apartado 2, de la BewG, se calculará sobre la base del precio posible en el tráfico económico normal para los bienes que se encuentren en el mismo estado si fueran objeto de venta.

   9. En cambio, según el artículo 12, apartado 3, de la ErbStG, los bienes sitos en territorio nacional que consistan en terrenos agrícolas y forestales adquiridos con posterioridad al 31 de diciembre de 1995 se valorarán según el procedimiento especial establecido en los artículos 140 a 144 de la BewG, del que resulta un valor medio que asciende tan sólo al 10 % del valor de mercado.

   3. Normas para el cálculo del impuesto de sucesiones sobre terrenos agrícolas y forestales

   10. La ErbStG establece asimismo la exención de algunas cantidades en relación con determinados objetos. Concretamente, en relación con la adquisición mortis causa de terrenos agrícolas y forestales, el artículo 13a, apartado 1, punto 1, de la ErbStG en su versión aplicable en 1998, establece una exención que asciende a 500.000 DEM (256.000 euros).

   11. Con arreglo al artículo 13a, apartado 2, de la ErbStG, en su versión aplicable en 1998, el valor de los bienes consistentes en terrenos agrícolas y forestales, cantidad restante tras la deducción de la cantidad exenta (del objeto específico), con arreglo al artículo antes mencionado, deberá valorarse únicamente al 60 %. Por último, el artículo 13a, apartado 4, de dicha Ley limita las dos ventajas referidas a casos concretos, es decir, que las ventajas no serán de aplicación, inter alia, a los terrenos agrícolas y forestales situados en el extranjero.

3. Derecho internacional

   12. No existe ningún acuerdo entre Alemania y Francia para evitar la doble imposición sobre las transmisiones mortis causa.

       II. Antecedentes de hecho y procesales y cuestión prejudicial

   13. El Sr. Jäger (en lo sucesivo, «demandante»), residente en Francia, es el heredero único de su madre. Ésta falleció en 1998 y tuvo su último domicilio en Landau/Pfalz (Alemania). Forma parte de la herencia un inmueble sito en Francia destinado a la agricultura y a la silvicultura y, con arreglo a la Ley sobre el impuesto de sucesiones alemana, dicho inmueble estaba incluido en el patrimonio de dos sociedades agrícolas y forestales en el momento en que pertenecía a la causante.

   14. La adquisición de dicho inmueble en Francia, valorado en 5.444.666 FRF (1.618.152 DEM), estaba sujeta al impuesto de sucesiones en Francia por el importe de 1.192.148 FRF. El 3 de enero de 2000 el Finanzamt Kusel-Landstuhl (en lo sucesivo, «Finanzamt») giró la liquidación del impuesto de sucesiones del demandante en la cantidad de 17.405 DEM. Tal decisión se basó en el caudal relicto de 1.737.167 DEM, del cual la parte de la herencia sita en el extranjero representaba la cantidad de 1.618.152 DEM. La cantidad restante de 119.015 DEM estaba integrada por bienes sitos en territorio nacional.

   15. Una vez deducida la cuantía de la exención, que asciende a 400.000 DEM, se obtiene la cantidad redondeada de 1.337.100 DEM. Sobre la base de la solicitud del demandante con arreglo al artículo 21 de la ErbStG, los 354.306,38 DEM de impuesto de sucesiones pagados en Francia fueron imputados por la administración, por un total de 236.644 DEM, a la cuota del impuesto de 254.049 DEM.

   16. No prosperó la reclamación del demandante contra la liquidación girada por el Finanzamt ni su recurso ante el Finanzgericht. Entonces presentó un recurso de casación contra la resolución del Finanzgericht ante el Bundesfinanzhof, el cual considera que, al menos desde la sentencia del Tribunal de Justicia Barbier, ( 4 ) es dudoso que las disposiciones alemanas, ( 5 ) en la medida en que establecen una distinción en función del lugar en el que se encuentre el haber hereditario o una parte de éste en el momento de la defunción...