Case nº C-628/15 of Tribunal de Justicia, September 14, 2017

• Resolution Date: September 14, 2017
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-628/15

En el asunto C-628/15,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por la Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Tribunal de Apelación (Inglaterra y Gales) (Sala de lo Civil), Reino Unido], mediante resolución de 11 de noviembre de 2015, recibida en el Tribunal de Justicia el 24 de noviembre de 2015, en el procedimiento entre

The Trustees of the BT Pension Scheme

y

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda),

integrado por el Sr. M. Ilešič, Presidente de Sala, y la Sra. A. Prechal, el Sr. A. Rosas (Ponente), la Sra. C. Toader y el Sr. E. Jarašiūnas, Jueces;

Abogado General: Sr. M. Wathelet;

Secretario: Sra. L. Hewlett, administradora principal;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 9 de noviembre de 2016;

consideradas las observaciones presentadas:

- en nombre de The Trustees of the BT Pension Scheme, por el Sr. M. Gammie, QC, el Sr. C. McDonnell, Barrister, y la Sra. N. Hine y el Sr. R. Collins, Solicitors;

- en nombre del Gobierno del Reino Unido, por las Sras. S. Simmons y J. Kraehling y el Sr. D. Robertson, en calidad de agentes, asistidos por el Sr. R. Baldry, QC;

- en nombre de la Comisión Europea, por los Sres. R. Lyal y W. Roels, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 21 de diciembre de 2016;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 49 TFUE y 63 TFUE.

2 Esta petición se ha presentado en el marco de un litigio entre The Trustees of the BT Pension Scheme (en lo sucesivo, «Trustees») y los Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Administración tributaria y aduanera, Reino Unido; en lo sucesivo, «Commissioners»), relativo a la negativa al reconocimiento de un crédito fiscal a un fondo de pensiones, no sujeto al impuesto en relación con sus rendimientos del capital mobiliario, por la percepción por parte de éste de dividendos que constituyen rendimientos de fuente extranjera de una sociedad residente fiscal en Reino Unido.

Marco jurídico

Sobre el pago a cuenta del impuesto sobre sociedades (advance corporation tax) y sobre el derecho a un crédito fiscal

3 De la resolución de remisión se desprende que, durante el período al que se refiere el litigio principal, el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte aplicaba un sistema de tributación denominado «imputación parcial», con arreglo al cual, para evitar la doble imposición económica, cuando una sociedad residente distribuía beneficios, una parte del impuesto sobre sociedades pagado por esta sociedad se imputaba a sus accionistas.

4 Con arreglo a ese sistema de imputación parcial, cuando una sociedad residente en Reino Unido abonaba dividendos a sus accionistas, debía proceder, conforme al artículo 14 del Income and Corporation Taxes Act 1988 (Ley relativa a los impuestos sobre la renta y sobre sociedades de 1988; en lo sucesivo, «ICTA»), al pago a cuenta del impuesto sobre sociedades (advance corporation tax; en lo sucesivo, «ACT»), calculado sobre una base igual al importe o al valor de la distribución realizada.

5 La sociedad que reparte el dividendo tenía derecho a imputar el ACT pagado por una distribución realizada en un ejercicio contable determinado al importe que debía pagar en ese mismo ejercicio en concepto de impuesto sobre sociedades (mainstream corporation tax) o podía transferir, en su caso, el ACT pagado bien a un ejercicio anterior o posterior, bien a las filiales de dicha sociedad, residentes en Reino Unido, las cuales podían imputarlo al importe de su propio impuesto sobre sociedades.

6 El pago del ACT por la sociedad que repartía los dividendos iba acompañado de un crédito fiscal para el accionista beneficiario.

7 Así, con arreglo al artículo 20 de la ICTA, un accionista residente en Reino Unido estaba sujeto al impuesto sobre la renta en relación con los dividendos abonados por una sociedad residente en ese mismo Estado, siempre que dichos dividendos no estuviesen específicamente excluidos del pago de dicho impuesto.

8 Cuando los dividendos repartidos por una sociedad residente en Reino Unido hubieran estado sujetos al ACT, el accionista beneficiario residente en este mismo Estado tenía derecho, con arreglo al artículo 231, apartado 1, de la ICTA, a un crédito fiscal por un importe equivalente al del ACT abonado por la sociedad que reparte el dividendo.

9 Según el artículo 231, apartado 3, de la ICTA, ese crédito fiscal podía deducirse del importe que había de pagar el accionista en concepto de impuesto sobre la renta en relación con los dividendos o, cuando el importe de ese crédito fiscal excediese el importe del impuesto sobre la renta adeudado por el accionista, éste podía reclamar a la administración tributaria el pago en efectivo del importe correspondiente al mencionado crédito fiscal.

Sobre el régimen de los dividendos de fuente extranjera (foreign income dividend)

10 Con anterioridad al 1 de julio de 1994, cuando una sociedad residente en Reino Unido percibía dividendos de una sociedad residente fuera de ese Estado, tales dividendos no se calificaban de rendimientos del capital mobiliario exentos y la sociedad beneficiaria de los mismos no tenía derecho a un crédito fiscal por esos dividendos. Con arreglo a los artículos 788 y 790 de la ICTA, esa sociedad disfrutaba, si fuera procedente, de una deducción por el impuesto pagado por la sociedad que distribuye el dividendo en su Estado de residencia, deducción concedida bien en virtud de la normativa vigente en Reino Unido, bien en virtud de un convenio para evitar la doble imposición celebrado por éste con ese otro Estado.

11 De conformidad con el principio expuesto en el apartado 4 de la presente sentencia, cuando una sociedad residente en Reino Unido, que percibía dividendos de una sociedad no residente, repartía dividendos a sus propios accionistas, debía pagar el ACT sobre la base del importe del reparto.

12 Sin embargo, era habitual que el impuesto sobre sociedades adeudado por las sociedades que percibían cuantiosos dividendos de fuente extranjera fuera insuficiente para cubrir el importe total de ACT pagado por dicha sociedad. Cuando el ACT pagado por una sociedad que distribuía dividendos a sus accionistas era superior al impuesto sobre sociedades que había de pagar esta sociedad, y cuando dicho ACT no podía transferirse ni a los ejercicios anteriores o posteriores de la sociedad que hacía la distribución ni a las filiales de ésta, se generaba en esta sociedad un «excedente» de ACT, que podía representar una carga económica irrecuperable.

13 Con el fin de permitir a estas sociedades reducir el impacto de los excedentes de ACT, los artículos 246A a 246Y de la ICTA establecieron, a partir del 1 de julio de 1994, un régimen denominado «dividendo de fuente extranjera» (foreign income dividend; en lo sucesivo, «FID»). Con arreglo a este régimen, una sociedad residente en Reino Unido podía optar por distribuir a sus accionistas un dividendo calificado de FID, al que era aplicable el ACT, pero que permitía a dicha sociedad, siempre que el dividendo calificado de FID correspondiese a los rendimientos de fuente extranjera percibidos, solicitar la devolución del excedente de ACT (en lo sucesivo, «régimen FID»).

Sorbe la percepción de dividendos calificados de FID por un fondo de pensiones no sujeto al impuesto en relación con sus rendimientos del capital mobiliario

14 Con arreglo al artículo 246C de la ICTA, cuando un accionista percibía un dividendo calificado de FID no tenía derecho a un crédito fiscal por ese dividendo. En efecto, con arreglo al tenor del mencionado artículo:

El artículo 231, apartado 1, no se aplicará en caso de que la distribución de que se trate constituya un dividendo de fuente extranjera.

15 Ahora bien, según el artículo 246D de la ICTA, se consideraba que los accionistas sujetos al impuesto que percibiesen un dividendo calificado de FID habían recibido un rendimiento que ya había sido gravado a un tipo más bajo (20 %) para el ejercicio fiscal en cuestión. Para dichos accionistas, el efecto de la aplicación de esta disposición era, según el órgano jurisdiccional remitente, el mismo en términos prácticos que si hubieran disfrutado de un crédito fiscal en virtud del artículo 231 de la ICTA.

16 Por el contrario, el artículo 246D de la ICTA no se aplicaba a los accionistas no sujetos al impuesto sobre la renta en relación con la percepción de dividendos.

17 Durante el período controvertido en el litigio principal, un «fondo de pensiones exento aprobado» (exempt approved scheme) disfrutaba, conforme al artículo 592, apartado 2, de la ICTA, de una exención del impuesto sobre la renta por la percepción de dividendos, ya fueran de fuente nacional o extranjera.

18 Habida cuenta del artículo 246C de la ICTA, cuando un accionista no sujeto al impuesto sobre la renta en relación con los dividendos percibía dividendos calificados de FID no podía, con arreglo al artículo 231, apartado 1, de la ICTA, disfrutar de un crédito fiscal ni, con mayor razón, reclamar a la administración tributaria el pago en efectivo del importe correspondiente a un eventual crédito fiscal que excediese su deuda en concepto de impuesto sobre la renta.

19 El sistema del ACT y el régimen FID fueron suprimidos para los repartos de dividendos realizados a partir del 6 de abril de 1999.

Litigio principal y cuestiones prejudiciales

20 El BT Pension Scheme es un fondo de pensiones de prestaciones definidas al que están afiliados los empleados y antiguos empleados de British Telecommunications plc. Está gestionado por los Trustees, que constituyen el sujeto pasivo relevante, mientras que el BT Pension Scheme es el beneficiario efectivo de los activos.

21 El BT Pension Scheme está exento en Reino Unido del impuesto sobre la renta por sus inversiones. Durante...