Case nº C-685/16 of Tribunal de Justicia, Sala Quinta, September 20, 2018

• Resolution Date: September 20, 2018
• Issuing Organization: Sala Quinta
• Decision Number: C-685/16

Procedimiento prejudicial - Artículos 63 TFUE a 65 TFUE - Libre circulación de capitales - Deducción de beneficios imponibles - Participaciones de una sociedad matriz en una sociedad de capital que tiene su dirección y su domicilio social en un tercer Estado - Dividendos distribuidos a la sociedad matriz - Deducibilidad fiscal sujeta a requisitos más estrictos que la deducción de los beneficios procedentes de participaciones en una sociedad de capital nacional no exenta

En el asunto C-685/16,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Finanzgericht Münster (Tribunal de lo Tributario de Münster, Alemania), mediante resolución de 20 de septiembre de 2016, recibida en el Tribunal de Justicia el 27 de diciembre de 2016, en el procedimiento entre

EV

y

Finanzamt Lippstadt

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Quinta),

integrado por el Sr. J.L. da Cruz Vilaça, Presidente de Sala, y los Sres. E. Levits (Ponente) y A. Borg Barthet, la Sra. M. Berger y el Sr. F. Biltgen, Jueces;

Abogado General: Sr. M. Wathelet;

Secretario: Sr. M. Aleksejev, administrador;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 30 de noviembre de 2017;

consideradas las observaciones presentadas:

- en nombre de EV, por el Sr. U. Hohage, Rechtsanwalt;

- en nombre del Finanzamt Lippstadt, por el Sr. H.J. Sellmann, en calidad de agente;

- en nombre del Gobierno alemán, por los Sres. T. Henze y R. Kanitz, en calidad de agentes;

- en nombre de la Comisión Europea, por los Sres. M. Wasmeier, W. Roels y R. Lyal, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 7 de febrero de 2018;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 63 TFUE a 65 TFUE.

2 Esta petición se ha presentado en el contexto de un litigio entre EV, sociedad comanditaria por acciones alemana, y el Finanzamt Lippstadt (Administración tributaria de Lippstadt, Alemania; en lo sucesivo, «Administración tributaria») relativo a la tributación que se le impuso en concepto de beneficio de explotación.

Derecho alemán

3 La Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Auf‌lensteuergesetz) (Ley de tributación de las relaciones internacionales), de 8 de septiembre de 1972 (BGBl. 1972 I, p. 1713; en lo sucesivo, «AStG»), enumera en su artículo 8, apartado 1, puntos 1 a 6, las siguientes actividades:

1. Agricultura y silvicultura.

2. Fabricación, tratamiento, transformación o montaje de artículos, actividades de generación de energía y de búsqueda o prospección de recursos naturales.

3. Explotación de entidades de crédito o compañías de seguros que exploten un establecimiento comercial para sus operaciones (con excepciones).

4. Comercio (con excepciones).

5. Servicios (con excepciones).

6. Arrendamiento y alquiler (con excepciones).

4 La Gewerbesteuergesetz (Ley del Impuesto sobre Actividades Económicas) de 2002, en su versión resultante de la ley tributaria correspondiente al ejercicio 2008, de 20 de diciembre de 2007 (BGBl. 2007 I, p. 3150; en lo sucesivo, «GewStG 2002»), dispone, en su artículo 2:

(1) ¹Toda empresa industrial o comercial explotada en Alemania estará sujeta al impuesto sobre actividades económicas. [...] ³Se considerará que una empresa industrial o comercial está explotada en Alemania si tiene un establecimiento permanente en territorio alemán [...].

(2) 1Las actividades ejercidas por las sociedades de capital (en particular, las sociedades europeas, las sociedades anónimas, las sociedades comanditarias por acciones y las sociedades de responsabilidad limitada) [...] se considerarán en todo caso y en su totalidad actividades industriales o comerciales. ²Si una sociedad de capital es una sociedad vinculada [(Organgesellschaft)] en el sentido de los artículos 14, 17 o 18 de la Körperschaftsteuergesetz [Ley del Impuesto de Sociedades; en lo sucesivo, “KStG”], se considerará un establecimiento permanente del órgano central.

[...]

5 En virtud del artículo 6 de la GewStG 2002, la base imponible del impuesto sobre actividades económicas es el beneficio industrial o comercial, a saber, con arreglo al artículo 7, primera frase, de la GewStG 2002, el beneficio obtenido de la actividad industrial o comercial, calculado con arreglo a lo dispuesto en la Einkommensteuergesetz (Ley del Impuesto sobre la Renta; en lo sucesivo, «EStG») o de la Körperschaftsteuergesetz (Ley del Impuesto de Sociedades; en lo sucesivo, «KStG»), que se aumentará o reducirá en los importes contemplados en los artículos 8 y 9 de la GewStG.

6 El artículo 8 de la GewStG 2002, titulado «Integración», establece:

Los siguientes importes, en la medida en que hayan sido deducidos al calcular el beneficio, serán sumados nuevamente al beneficio de explotación de una actividad industrial o comercial (artículo 7):

[...]

5. el excedente de los beneficios (dividendos) que no haya sido tenido en cuenta en aplicación del artículo 3, apartado 40, de la [EStG] o del artículo 8b, apartado 1, de la [KStG] y las rentas asimiladas y rendimientos procedentes de participaciones en sociedades, asociaciones de personas o masas patrimoniales, en el sentido de la [KStG], siempre que no reúnan las condiciones establecidas en el artículo 9, apartados 2a o 7, previa deducción de los gastos de explotación que presenten un vínculo económico con dichos ingresos [...]

[...]

.

7 El artículo 9 de la GewStG 2002 regula las deducciones y reducciones en lo que respecta a los beneficios procedentes de participaciones en una sociedad nacional o en una sociedad establecida en otro Estado miembro o en un tercer Estado.

8 En primer lugar, el artículo 9, apartado 2a, de la GewStG 2002 dispone que de la suma del beneficio y de las integraciones se deducirán los beneficios resultantes de participaciones en sociedades de capital nacionales no exentas, en el sentido del artículo 2, apartado 2, de dicha Ley, cuando la participación, al inicio del período de percepción, sea, al menos, igual al 15 % del capital inicial o del capital social y dichos beneficios se hayan computado a efectos del cálculo del beneficio con arreglo al artículo 7 de dicha Ley. En virtud del artículo 9, apartado 2a, tercera frase, de la GewStG 2002, los gastos directamente relacionados con la participación en beneficios aminorarán la cuantía de las deducciones en la medida en que se tengan en cuenta los rendimientos de las correspondientes participaciones.

9 El artículo 9, apartado 3, de la GewStG 2002 establece además que de la suma de los beneficios e integraciones se deducirá la parte del beneficio de explotación de una empresa nacional atribuible a un establecimiento permanente extranjero de esta empresa.

10 En segundo lugar, en lo que respecta a los beneficios procedentes de participaciones en sociedades establecidas en otro Estado miembro que cumplan los requisitos previstos por la Directiva 90/435/CEE del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes (DO 1990, L 225, p. 6), modificada por la Directiva 2006/98/CE del Consejo, de 20 de noviembre de 2006 (DO 2006, L 363, p. 129), la deducción podrá efectuarse, con arreglo al artículo 9, apartado 7, primera frase, segunda parte de la frase, de la GewStG 2002, cuando la participación sea al menos igual a la décima parte del capital social al comienzo del período de referencia.

11 En tercer lugar, con arreglo al artículo 9, apartado 7, primera frase, primera parte de la frase, de la GewStG 2002, de la suma de los beneficios e integraciones se deducirán:

los beneficios procedentes de participaciones en sociedades de capital con domicilio social y centro de administración y control fuera del territorio de aplicación de la presente Ley, de cuyo capital social la empresa posea, desde el inicio del período de referencia y de forma ininterrumpida, al menos el 15 % (filial) y cuyos ingresos brutos procedan exclusiva o casi exclusivamente de actividades enumeradas en el artículo 8, apartado 1, puntos 1 a 6, de la [AStG], así como los beneficios procedentes de participaciones en sociedades de las que la empresa sea titular de forma directa de, al menos, una cuarta parte del capital social, siempre que haya poseído dichas participaciones de manera ininterrumpida durante, al menos, los doce meses anteriores a la fecha de contabilización a efectos de la determinación del beneficio y la empresa acredite que

1. estas sociedades tienen su centro de administración y control y su domicilio social en el mismo Estado que la filial y obtienen sus ingresos brutos exclusiva o casi exclusivamente de actividades enumeradas en el artículo 8, apartado 1, puntos 1 a 6, de la [AStG], o

2. alternativamente, que la posesión de dichas participaciones por la filial presenta un vínculo económico con las actividades de esta previstas en el artículo 8, apartado 1, puntos 1 a 6, y la sociedad participada obtiene sus ingresos exclusiva o casi exclusivamente de tales actividades,

cuando los beneficios se hayan incluido en el beneficio (artículo 7); [...]

.

12 A este respecto, el artículo 9, apartado 2a, tercera frase, de la GewStG 2002 se aplicará por analogía, en virtud del artículo 9, apartado 7, segunda frase, de dicha Ley.

13 Se desprende de la petición de decisión prejudicial y de las observaciones del Gobierno alemán que una «sociedad de cartera nacional» hace referencia a una filial que cumpla los requisitos establecidos en el artículo 9, apartado 7, primera frase, primera parte de la frase, punto 1, de la GewStG 2002, y que una «sociedad de cartera funcional» hace referencia a una filial que cumpla los requisitos del artículo 9, apartado 7, primera frase, primera parte de la frase, punto 2, de la GewStG 2002.

14 El artículo 9, apartado 7, cuarta a séptima frase, de la GewStG 2002 regula las distribuciones efectuadas por las filiales...