Case nº C-414/17 of Tribunal de Justicia, Sala 4ª, December 19, 2018

• Resolution Date: December 19, 2018
• Issuing Organization: Sala Cuarta
• Decision Number: C-414/17

Procedimiento prejudicial - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido - Directiva 2006/112/CE - Artículo 2, apartado 1, letra b), incisos i) y iii) - Artículo 3, apartado 1 - Adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetos a impuestos especiales - Artículo 138, apartados 1 y 2, letra b) - Entregas intracomunitarias - Operaciones en cadena con un transporte único - Imputación del transporte - Transporte en régimen suspensivo de impuestos especiales - Incidencia en la calificación de una adquisición intracomunitaria

En el asunto C-414/17,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Nejvyšší správní soud (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, República Checa), mediante resolución de 29 de junio de 2017, recibida en el Tribunal de Justicia el 10 de julio de 2017, en el procedimiento entre

AREX CZ a.s.

y

Odvolací finanční ředitelství,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Cuarta),

integrado por el Sr. T. von Danwitz, Presidente de la Sala Séptima, en funciones de Presidente de la Sala Cuarta, y la Sra. K. Jürimäe (Ponente) y los Sres. C. Lycourgos, E. Juhász y C. Vajda, Jueces;

Abogado General: Sra. J. Kokott;

Secretario: Sr. M. Aleksejev, administrador;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 13 de junio de 2018;

consideradas las observaciones presentadas:

- en nombre de la Odvolací finanční ředitelství, por los Sres. T. Rozehnal, D. Jeroušek y D. Švancara, en calidad de agentes;

- en nombre del Gobierno checo, por los Sres. J. Vláčil, O. Serdula y M. Smolek, en calidad de agentes;

- en nombre de la Comisión Europea, por las Sras. L. Lozano Palacios y Z. Malůšková y el Sr. R. Lyal, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones de la Abogado General presentadas en audiencia pública el 25 de julio de 2018;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 2, apartado 1, letra b), incisos i) y iii) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1; en lo sucesivo, «Directiva del IVA»).

2 Esta petición se ha presentado en el contexto de un litigio entre AREX CZ a.s. (en lo sucesivo, «Arex») y la Odvolací finanční ředitelství (Cámara de Recursos Económicos, República Checa; en lo sucesivo, «Cámara de Recursos Económicos»), en relación con la deducción, por Arex, del impuesto sobre el valor añadido (IVA) referente a adquisiciones procedentes de proveedores checos de combustibles transportados en régimen suspensivo de impuestos especiales desde Austria hasta la República Checa.

Marco jurídico

Derecho de la Unión

Directiva del IVA

3 El considerando 36 de la Directiva del IVA indica lo siguiente:

Las condiciones de aplicación del IVA a determinadas entregas y adquisiciones intracomunitarias de productos sujetos a impuestos especiales deberían, en beneficio tanto de los deudores del impuesto como de las administraciones competentes, adaptarse a los procedimientos y obligaciones de declaración cuando dichos productos se expidan a otro Estado miembro, que prevé la Directiva 92/12/CEE del Consejo, de 25 de febrero de 1992, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales [(DO 1992, L 76, p. 1), en su versión modificada por última vez por la Directiva 2004/106/CE del Consejo, de 16 de noviembre de 2004 (DO 2004, L 359, p. 30)].

4 A tenor del artículo 2 de la Directiva del IVA:

1. Estarán sujetas al IVA las operaciones siguientes:

[...]

b) las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro:

i) por un sujeto pasivo actuando en su condición de tal, o por una persona jurídica que no actúe como sujeto pasivo, cuando el vendedor es un sujeto pasivo actuando en su condición de tal, que no se beneficia de la franquicia para las pequeñas empresas prevista en los artículos 282 a 292 y en cuanto no le afecten las disposiciones previstas en los artículos 33 y 36;

[...]

iii) cuando se trate de productos sujetos a impuestos especiales que sean exigibles en el territorio del Estado miembro en virtud de la Directiva [92/12, en su versión modificada por la Directiva 2004/106,] por un sujeto pasivo o por una persona jurídica que no sea sujeto pasivo y cuyas otras adquisiciones no estén sujetas al IVA en virtud del apartado 1 del artículo 3;

[...]

3. Se considerarán “productos sujetos a impuestos especiales”, los productos energéticos, el alcohol y las bebidas alcohólicas y las labores del tabaco tal y como se definen en las disposiciones [del Derecho de la Unión] vigentes, pero no el gas suministrado a través de la red de distribución de gas natural ni la electricidad.

5 El artículo 3, apartados 1 y 2, de la Directiva del IVA dispone:

1. No obstante lo dispuesto en el inciso i) de la letra b) del apartado 1 del artículo 2, las operaciones siguientes no estarán sujetas al IVA:

a) las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega pudiese quedar exenta en el territorio del Estado miembro en aplicación de lo dispuesto en los artículos 148 y 151, efectuadas por un sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo;

b) las adquisiciones intracomunitarias de bienes, distintas de las contempladas en la letra a) y en el artículo 4 y distintas de las adquisiciones de medios de transporte nuevos y de productos sujetos a impuestos especiales, efectuadas por un sujeto pasivo, a fin de atender las necesidades de su explotación agrícola, silvícola o pesquera, sujeta al régimen común global de los productores agrícolas, por un sujeto pasivo que realice exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que no originen derecho de deducción alguno, o por una persona jurídica que no sea sujeto pasivo.

2. La disposición prevista en la letra b) del apartado 1 solo se aplicará cuando se reúnan las siguientes condiciones:

a) que el importe global de las adquisiciones intracomunitarias no rebase, en el año civil en curso, el umbral que fijen los Estados miembros y que en ningún caso será inferior a la cantidad de 10 000 euros o su contravalor en moneda nacional;

b) que el importe global de las adquisiciones intracomunitarias de bienes no haya rebasado, en el año civil anterior, el umbral previsto en la letra a).

El umbral de referencia vendrá constituido por el importe global de las adquisiciones intracomunitarias de bienes contempladas en el apartado 1, letra b), sin incluir las cuotas del IVA que deban pagarse o ya pagadas, en el Estado miembro de partida de la expedición o el transporte de los bienes.

6 El artículo 20, párrafo primero, de la referida Directiva tiene el siguiente tenor:

Se considerará “adquisición intracomunitaria de bienes” la obtención del poder de disposición como propietario de un bien mueble corporal expedido o transportado, con destino al adquiriente, por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos, hacia un Estado miembro distinto del de partida de la expedición o del transporte del bien.

7 El artículo 138 de la antedicha Directiva establece:

1. Los Estados miembros eximirán las entregas de bienes expedidos o transportados, fuera de su territorio respectivo pero dentro de la [Unión Europea], por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos, efectuadas para otro sujeto pasivo, o para una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, actuando en su condición de tal en un Estado miembro distinto del de partida de la expedición o del transporte de los bienes.

2. Además de las entregas contempladas en el apartado 1, los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

[...]

b) las entregas de productos sujetos a impuestos especiales que sean expedidos o transportados, fuera de su territorio respectivo pero dentro de la [Unión], con destino al adquiriente, por el vendedor, el adquiriente o por cuenta de los mismos efectuadas para sujetos pasivos o personas jurídicas que no sean sujetos pasivos, cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes que no sean productos sujetos a impuestos sobre consumos específicos no estén sujetas al IVA con arreglo al apartado 1 del artículo 3, cuando la expedición o el transporte de estos productos se realice de conformidad con los apartados 4 y 5 del artículo 7 o con el artículo 16 de la Directiva [92/12, en su versión modificada por la Directiva 2004/106];

[...]

.

8 El artículo 139, apartado 1, párrafo segundo, de la Directiva del IVA dispone:

La exención [prevista en el artículo 138, apartado 1,] tampoco se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para sujetos pasivos o para personas jurídicas que no sean sujetos pasivos, cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al IVA con arreglo al apartado 1 del artículo 3.

Directivas 92/12 y 2008/118/CE

9 La Directiva 92/12, en su versión modificada por la Directiva 2004/106 (en lo sucesivo, «Directiva 92/12»), fue derogada, con efectos desde el 1 de abril de 2010, por la Directiva 2008/118/CE del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, relativa al régimen general de los impuestos especiales (DO 2009, L 9, p. 12). Habida cuenta de las fechas de las operaciones de que se trata en el litigio principal, deben tomarse en consideración estas dos Directivas.

10 En virtud del artículo 3, apartado 1, primer guion, de la Directiva 92/12 y del artículo 1, apartado 1, letra a), de la Directiva 2008/118, dichas directivas se aplican, en particular, a los combustibles.

11 Las referidas Directivas establecen normas específicas relativas a la circulación en el territorio de la Unión de productos sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo de tales impuestos. Esas normas están recogidas en los artículos 15 a 21 de la Directiva 92/12 y en los artículos 17 a 31 de la Directiva 2008/18.

12 Conforme al artículo 4, punto 7, de la Directiva 2008/118, el «régimen suspensivo»...