Conclusiones nº C-329/18 of Tribunal de Justicia, May 22, 2019

• Resolution Date: May 22, 2019
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-329/18

Procedimiento prejudicial - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido (IVA) - Directiva 2006/112/CE - Derecho a deducir el IVA - Denegación - Suministro realizado por contratantes que participan en un fraude fiscal - Deber de diligencia del sujeto pasivo - Relevancia del cumplimiento de obligaciones de la normativa sectorial por parte del el sujeto pasivo - Reglamento (CE) n.º 178/2002 - Obligación de trazabilidad - Reglamento (CE) n.º 852/2004 - Reglamento (CE) n.º 882/2004 - Registro de explotadores de empresas alimentarias

1. Introducción

   1. SIA Altic compró semillas de colza a otras dos empresas y se dedujo el impuesto sobre el valor añadido (IVA) soportado en esas operaciones. Posteriormente la Administración tributaria letona realizó una inspección y detectó que estas empresas eran ficticias. En consecuencia, la Administración tributaria consideró que las operaciones no habían tenido lugar y ordenó a SIA Altic el pago del IVA correspondiente. SIA Altic solicitó la anulación de dicha resolución. Los tribunales nacionales resolvieron a su favor tanto en primera como en segunda instancia.

   2. La Augstākā tiesa (Tribunal Supremo, Letonia), que conoce de un recurso de casación, alberga dudas en cuanto a la correcta interpretación de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, (2) en relación con los requisitos establecidos en la normativa sectorial en el ámbito de la legislación alimentaria. Las dudas se suscitan respecto de la alegación de la Administración tributaria letona consistente en que SIA Altic debería haber tenido conocimiento de la participación de sus otras contratantes en un fraude en el IVA debido a que opera en el sector alimentario y, por tanto, estaba obligada a verificar quiénes eran sus socios comerciales con el mayor nivel de diligencia exigible en ese sector, de conformidad con las obligaciones impuestas por el Reglamento (CE) n.º 178/2002, (3) por el Reglamento (CE) n.º 852/2004 (4) y por el Reglamento (CE) n.º 882/2004. (5) 3. El presente asunto ofrece al Tribunal de Justicia la oportunidad de perfilar su jurisprudencia sobre los criterios empleados para determinar, a efectos de denegación del derecho a deducción, si un operador «sabía o debería haber sabido» que estaba participando en una operación que formaba parte de un fraude en el IVA. En particular, se pregunta al Tribunal de Justicia en qué medida, si acaso, las obligaciones sectoriales específicas aplicables a los operadores presentes en determinados ámbitos, como las relativas a la legislación alimentaria, son pertinentes para la evaluación tributaria general dirigida a determinar si un operador ha sabido o debería haber sabido que estaba participando en una operación que formaba parte de un fraude en el IVA.

2. Marco jurídico

   1. Directiva del IVA

      4. Con arreglo al artículo 168 de la Directiva del IVA: «En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a la deducción del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes:

         1. el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo;

         [...]»

      5. Según el artículo 178: «para poder ejercer el derecho a la deducción, el sujeto pasivo deberá cumplir las condiciones siguientes:

         1. para la deducción contemplada en la letra a) del artículo 168, por lo que respecta a las entregas de bienes y las prestaciones de servicios, estar en posesión de una factura expedida conforme a lo dispuesto en los artículos 220 a 236 y en los artículos 238, 239 y 240;

         [...]»

      6. El artículo 220 de la Directiva del IVA establece: «Los sujetos pasivos deberán garantizar la expedición, por ellos mismos, por el adquiriente o el destinatario o, en su nombre y por su cuenta, por un tercero, de una factura en los casos siguientes:

         1) para las entregas de bienes y prestaciones de servicios que efectúen para otros sujetos pasivos o para personas jurídicas que no sean sujetos pasivos;

         [...]»

      7. Según el artículo 226 de la Directiva del IVA:

         Sin perjuicio de las disposiciones particulares previstas por la presente Directiva, solamente serán obligatorias las menciones siguientes a efectos del IVA en las facturas emitidas en aplicación de las disposiciones de los artículos 220 y 221:

         [...]

         4) el número de identificación del adquiriente o del destinatario a efectos del IVA citado en el artículo 214, con el cual se haya recibido una entrega de bienes o una prestación de servicios por la que sea deudor del impuesto, o una entrega de bienes citada en el artículo 138;

         5) el nombre completo y la dirección del sujeto pasivo y del adquiriente o del destinatario;

         6) la cantidad y la naturaleza de los bienes suministrados o el alcance y la naturaleza de los servicios prestados;

         [...]

      8. El artículo 273 de la Directiva del IVA tiene el siguiente tenor:

         Los Estados miembros podrán establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude, siempre que respeten el principio de igualdad de trato de las operaciones interiores y de las operaciones efectuadas entre Estados miembros por sujetos pasivos, a condición que dichas obligaciones no den lugar, en los intercambios entre los Estados miembros, a formalidades relacionadas con el paso de una frontera.

         No podrá utilizarse la facultad prevista en el párrafo primero para imponer obligaciones suplementarias de facturación respecto de las fijadas en el capítulo 3.

   2. Reglamento n.º 178/2002

      9. Los considerandos 28 y 29 del Reglamento n.º 178/2002 están redactados en los siguientes términos:

         28) La experiencia ha demostrado que la imposibilidad de localizar el origen de los alimentos o los piensos puede poner en peligro el funcionamiento del mercado interior de alimentos o piensos. Es por tanto necesario establecer un sistema exhaustivo de trazabilidad en las empresas alimentarias y de piensos para poder proceder a retiradas específicas y precisas de productos, o bien informar a los consumidores o a los funcionarios encargados del control, y evitar así una mayor perturbación innecesaria en caso de problemas de seguridad alimentaria.

         29) Es necesario asegurarse de que las empresas alimentarias o de piensos, incluidas las importadoras, pueden al menos identificar a la empresa que ha suministrado los alimentos, los piensos, los animales o las sustancias que pueden ser incorporados a su vez a un alimento o a un pienso, para garantizar la trazabilidad en todas las etapas en caso de efectuarse una investigación.

      10. Según el artículo 3 del Reglamento n.º 178/2002:

          [...]

          2) “Empresa alimentaria”, toda empresa pública o privada que, con o sin ánimo de lucro, lleve a cabo cualquier actividad relacionada con cualquiera de las etapas de la producción, la transformación y la distribución de alimentos.

          3) “Explotador de empresa alimentaria”, las personas físicas o jurídicas responsables de asegurar el cumplimiento de los requisitos de la legislación alimentaria en la empresa alimentaria bajo su control.

          [...]

          15) “Trazabilidad”, la posibilidad de encontrar y seguir el rastro, a través de todas las etapas de producción, transformación y distribución, de un alimento, un pienso, un animal destinado a la producción de alimentos o una sustancia destinados a ser incorporados en alimentos o piensos o con probabilidad de serlo.

          16) “Etapas de la producción, transformación y distribución”, cualquiera de las fases, incluida la de importación, que van de la producción primaria de un alimento, inclusive, hasta su almacenamiento, transporte, venta o suministro al consumidor final, inclusive, y, en su caso, todas las fases de la importación, producción, fabricación, almacenamiento, transporte, distribución, venta y suministro de piensos.

          [...]

      11. El artículo 18 del Reglamento n.º 178/2002 dispone:

          1. En todas las etapas de la producción, la transformación y la distribución deberá asegurarse la trazabilidad de los alimentos, los piensos, los animales destinados a la producción de alimentos y de cualquier otra sustancia destinada a ser incorporada en un alimento o un pienso, o con probabilidad de serlo.

          2. Los explotadores de empresas alimentarias y de empresas de piensos deberán poder identificar a cualquier persona que les haya suministrado un alimento, un pienso, un animal destinado a la producción de alimentos, o cualquier sustancia destinada a ser incorporada en un alimento o un pienso, o con probabilidad de serlo.

          Para tal fin, dichos explotadores pondrán en práctica sistemas y procedimientos que permitan poner esta información a disposición de las autoridades competentes si estas así lo solicitan.

          3. Los explotadores de empresas alimentarias y de empresas de piensos deberán poner en práctica sistemas y procedimientos para identificar a las empresas a las que hayan suministrado sus productos. Pondrán esta información a disposición de las autoridades competentes si estas así lo solicitan.

          4. Los alimentos o los piensos comercializados o con probabilidad de comercializarse en la Comunidad deberán estar adecuadamente etiquetados o identificados para facilitar su trazabilidad mediante documentación o información pertinentes, de acuerdo con los requisitos pertinentes de disposiciones más específicas.

          5. Podrán adoptarse disposiciones para la aplicación de lo dispuesto en el presente artículo en relación con sectores específicos de acuerdo con el procedimiento contemplado en el apartado 2 del artículo 58.

   3. Reglamento n.º 852/2004

      12. El artículo 6 del Reglamento n.º 852/2004 (titulado «Controles oficiales, registro y autorización») dispone lo siguiente:

      1. Los operadores de empresa alimentaria colaborarán con las autoridades competentes de conformidad con otras disposiciones...