Conclusiones nº C-189/18 of Tribunal de Justicia, June 05, 2019

• Resolution Date: June 05, 2019
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-189/18

Sistema común del impuesto sobre el valor añadido - Directiva 2006/112/CE - Artículo 167 - Artículo 168 - Derecho a deducir - Evasión o fraude fiscal - Procedimiento nacional - Carga de la prueba - Acceso al expediente - Derecho de defensa - Igualdad de armas - Control jurisdiccional

1. Introducción

   1. Glencore Agriculture Hungary Kft. (Glencore) impugna dos resoluciones de la Nemzeti Adó- és Vámhivatal (Administración nacional de Hacienda y Aduanas, Hungría; en lo sucesivo, ANHA) por las que se denegaba la deducción del impuesto sobre el valor añadido (IVA) pagado por ciertos suministros, con el argumento de que Glencore conocía o debía haber conocido la existencia de una evasión o fraude fiscal cometido por sus proveedores. En el procedimiento principal, Glencore cuestiona la legalidad del procedimiento tributario seguido ante la ANHA. En particular, denuncia la falta de equidad y la vulneración de sus derechos de defensa.

   2. El órgano jurisdiccional nacional que conoce del litigio, el Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Tribunal de lo Contencioso-Administrativo y de lo Social de la Capital, Hungría), alberga dudas acerca de la compatibilidad de determinadas disposiciones y prácticas nacionales con el Derecho de la Unión. En particular, el órgano jurisdiccional remitente pide aclaraciones sobre los principios que rigen la carga de la prueba que se impone a las autoridades tributarias para demostrar la participación de un sujeto pasivo en una evasión fiscal cometida por sus proveedores; el derecho del sujeto pasivo a que se le conceda el acceso a los documentos relevantes para su defensa, y el alcance del control que debe llevar a cabo el órgano jurisdiccional nacional respecto a las apreciaciones de las autoridades tributarias y la forma en que estas han obtenido las pruebas.

2. Marco jurídico

   1. Derecho de la Unión

      3. Con arreglo al artículo 167 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «Directiva del IVA»), (2) «el derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible».

      4. El artículo 168 de la Directiva del IVA dispone lo siguiente:

         En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes:

         a) el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo;

         […]

         .

      5. El artículo 273 de la Directiva del IVA establece lo siguiente: «Los Estados miembros podrán establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude, siempre que respete el principio de igualdad de trato de las operaciones interiores y de las operaciones efectuadas entre Estados miembros por sujetos pasivos […]».

   2. Legislación nacional

      6. El artículo 1, apartado 3a, de la adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Ley XCII de 2003, de procedimiento general tributario; en lo sucesivo, «Ley tributaria») presenta el siguiente tenor:

         En el procedimiento de inspección de las partes de una relación (contractual o comercial) que dé lugar a alguna deuda tributaria, la autoridad tributaria tratará por igual respecto a cada sujeto pasivo toda relación que ya haya sido examinada y clasificada, y aplicará automáticamente sus apreciaciones realizadas respecto a una de las partes a la inspección de la otra parte.

      7. Con arreglo al artículo 12, apartados 1 y 3, de la Ley tributaria, los sujetos pasivos tienen derecho a acceder a los documentos relativos a sus asuntos fiscales. Dicho derecho incluye «el derecho a realizar o solicitar copias de todos los documentos que sean necesarios para el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones». Sin embargo, los sujetos pasivos no pueden acceder, en particular, a «parte alguna de un documento que contenga secretos fiscales relativos a otra persona y cuya revelación no esté permitida por la ley».

      8. El artículo 97, apartados 4 y 5, de la Ley tributaria dispone:

         4. La autoridad tributaria deberá indagar los hechos relevantes del caso y demostrar sus conclusiones en el informe de inspección, a no ser que la ley imponga la carga de la prueba al sujeto pasivo.

         5. En particular, se considerarán pruebas admisibles los documentos, los informes periciales, las declaraciones del sujeto pasivo o de sus representantes y empleados, las declaraciones de otros sujetos pasivos, las pruebas testificales, las inspecciones in situ, las compras aleatorias (encubiertas o no), las fabricaciones de prueba, las comprobaciones de inventario y datos aportados por otros sujetos pasivos, los informes de otras inspecciones relacionadas, el contenido de los datos revelados, los datos procedentes de los registros de otras autoridades y los datos electrónicos y la información que estén a disposición del público.

      9. El artículo 100, apartado 4, de la Ley tributaria presenta el siguiente tenor:

         Si la autoridad tributaria adjunta el informe de la inspección realizada a otro sujeto pasivo o la información y las pruebas obtenidas durante cualquier investigación relacionada, a fin de respaldar las conclusiones de una inspección, el informe y la decisión de dicha inspección, o bien la información y las pruebas obtenidas durante la investigación relacionada, serán trasladados al sujeto pasivo en la medida en que sean de su incumbencia.

      10. El artículo 69, apartado 1, de la Nemzeti Adó és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény (Ley CXXII de 2010, sobre la Administración nacional de Hacienda y Aduanas; en lo sucesivo, «Ley de la ANHA») establece:

          Los datos reunidos y tratados por la [ANHA] conforme al artículo 13, apartado 7, letra a), con fines de sanción de infracciones […], así como los datos especiales, solo podrán utilizarse para tales fines de sanción de infracciones, salvo disposición legal en contrario.

      11. El artículo 76, apartado 2, letra g), de la Ley de la ANHA presenta el siguiente tenor:

          2. Además de las personas y entidades mencionados en el apartado 1, podrán requerir datos e información a los sistemas informáticos de la [ANHA], en la medida necesaria para el cumplimiento de sus respectivas obligaciones legales y con indicación del motivo:

          […]

          g) la delegación de la [ANHA] con poder y competencia respecto a las responsabilidades que correspondan a la [ANHA] en relación con deudas tributarias y aduaneras y procedimientos tributarios y aduaneros con arreglo a [la Ley tributaria], [la közösségi vámjog végrehajtásáról szóló 2003. évi CXXVI. törvény (Ley CXXVI de 2003, de transposición del Derecho aduanero comunitario)] y otras normas tributarias y aduaneras.

3. Hechos, procedimiento y cuestiones prejudiciales planteadas

   12. Por lo que se deduce de la resolución de remisión y de las observaciones de las partes, los hechos relevantes pueden resumirse del siguiente modo.

   13. Glencore, la parte demandante en el procedimiento principal, es una empresa establecida en Hungría y cuya actividad principal consiste en el comercio al por mayor de cereales, semillas oleaginosas y alimentos para animales, así como de materias primas. La demandante compró cereales en todo el territorio de Hungría, de los que vendió una parte considerable en el extranjero. Asimismo, compró grandes cantidades de semillas de girasol y de colza, de las que utilizó una parte sustancial para producir, en el marco de una subcontratación, aceite bruto y sémola, y una parte más pequeña para vender sin transformación.

   14. La ANHA realizó unas inspecciones en los locales de Glencore, a raíz de las cuales adoptó dos resoluciones administrativas, una en 2015 y otra en 2016 (en lo sucesivo, «resoluciones impugnadas»). La primera resolución tuvo por objeto todos los impuestos y subvenciones públicas de los ejercicios fiscales 2010 y 2011 (con excepción del IVA correspondiente a los meses de septiembre y octubre de 2011). En ella se determinó que Glencore debía abonar, en particular, 1 951 418 000 forintos húngaros (HUF) en concepto de IVA impagado. La segunda resolución se refería al IVA adeudado por octubre de 2011, y en ella se determinó que Glencore debía un IVA adicional por importe de 130 171 000 HUF.

   15. En dichas resoluciones, la ANHA concluyó que Glencore había deducido indebidamente el IVA, ya que conocía o debía haber conocido que algunos de sus proveedores habían emitido facturas falsas y habían cometido evasión fiscal. A este respecto, la ANHA se remitió a las resoluciones administrativas adoptadas contra ciertos proveedores de Glencore y a los procedimientos penales instruidos contra algunos de ellos (y que aún estaban pendientes cuando se adoptaron las resoluciones impugnadas).

   16. Conforme a las resoluciones impugnadas, los inspectores que intervinieron en los locales de Glencore tuvieron acceso (directa o indirectamente) a los documentos que contenían tanto los expedientes penales como los administrativos de los proveedores investigados. La ANHA se basó en algunas de las pruebas reunidas en dichos procedimientos para determinar la participación (pasiva) de Glencore en la evasión fiscal.

   17. Tras la desestimación de sus recursos administrativos, Glencore recurrió las resoluciones impugnadas ante el Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Tribunal de lo Contencioso-Administrativo y de lo Social de la Capital). En sus alegaciones, Glencore cuestiona la legalidad del procedimiento administrativo que llevó a la adopción de las resoluciones impugnadas, y critica la falta de equidad del procedimiento y la violación de sus derechos de defensa.

   18. En el marco de dicho procedimiento, el órgano jurisdiccional remitente se pregunta si las disposiciones nacionales pertinentes, según las...