Opinion of Advocate General Hogan delivered on 11 September 2019.

• Jurisdiction: European Union
• Court: Court of Justice (European Union)
• Date: 11 September 2019

Édition provisoire

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. GERARD HOGAN

présentées le 11 septembre 2019 (1)

Affaires jointes C‑13/18 et C‑126/18

Sole-Mizo Zrt.

contre

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (C‑13/18)

[demande de décision préjudicielle formée par le Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (tribunal administratif et du travail de Szeged, Hongrie)]

et

Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.

contre

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (C‑126/18)

[demande de décision préjudicielle formée par le Szekszárdi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (tribunal administratif et du travail de Szekszárd, Hongrie)]

« Renvoi préjudiciel – Système commun de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Manquement d’État – Responsabilité des États membres – Droit à une réparation intégrale ou droit à une réparation adéquate – Calcul de l’intérêt dû à titre de réparation du préjudice causé – Principes d’effectivité et d’équivalence – Champ d’application »

1. Les deux demandes de décision préjudicielle dont il est question, qui ont été introduites par le Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (tribunal administratif et du travail de Szeged, Hongrie) et par le Szekszárdi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (tribunal administratif et du travail de Szekszárd, Hongrie), concernent la portée du droit d’obtenir réparation pour le manquement d’un État membre à ses obligations en droit de l’Union.

2. Les demandes ont été formées dans le cadre de litiges opposant respectivement Sole-Mizo Zrt. (C‑13/18) et Dalmandi Mezőgazdasági Zrt. (C‑126/18) au Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (direction des recours de l’administration nationale des impôts et des douanes, Hongrie). Elles concernent la légalité d’une pratique nationale instituée par le gouvernement hongrois pour indemniser les assujettis à la TVA en raison de l’application d’une condition imposée par une loi nationale qui a ensuite été déclarée contraire au droit de l’Union par la Cour. Comme je me propose de l’expliquer ci‑après, cette pratique nationale semble, à certains égards, aller au-delà de ce qui est exigé par le droit de l’Union tandis que, à d’autres égards, elle ne remplit pas les exigences de ce droit.

3. Avant d’examiner les questions préjudicielles qui ont été soumises, il est nécessaire d’exposer les dispositions pertinentes du droit de l’Union et du droit national.

I. Le droit de l’Union

A. La directive 2006/112/CE

4. L’article 183 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 20066, L 347, p. 1 ; ci‑après la « directive TVA »), est rédigé comme suit :

« Lorsque le montant des déductions dépasse celui de la TVA due pour une période imposable, les États membres peuvent soit faire reporter l’excédent sur la période suivante, soit procéder au remboursement selon les modalités qu’ils fixent.

Toutefois, les États membres peuvent refuser le report ou le remboursement lorsque l’excédent est insignifiant. ».

B. Le droit hongrois

1. Les règles gouvernant la procédure de récupération de TVA

5. L’az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény jogharmonizációs célú módosításáról és az adó-visszaigénylés különös eljárás szabályairól szóló 2011. évi CXXIII. törvény (loi n° CXXIII de 2011, portant modification, dans un but d’harmonisation du droit, de la loi n° CXXVII de 2007 relative à la taxe sur la valeur ajoutée, et définissant les modalités de la procédure spéciale de récupération de la taxe ; ci‑après la « loi modificative ») contient les dispositions suivantes :

« Article premier

1. Les sommes pour lesquelles le contribuable n’a pas pu faire valoir, dans la dernière déclaration au titre de la TVA qu’il lui incombait de présenter avant l’entrée en vigueur de la présente loi (ci‑après la “déclaration”), son droit à récupération en application de l’article 186, paragraphes 2 à 4, du [általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (loi n° CXXVII de 2007, relative à la taxe sur la valeur ajoutée ; ci‑après la “loi relative à la TVA”)], abrogé par la présente loi – uniquement pour le montant qu’il a fait figurer en tant que taxe afférente aux acquisitions non réglées – peuvent faire l’objet d’une demande de récupération introduite auprès de l’administration fiscale par le contribuable jusqu’à la date du 20 octobre 2011, en utilisant le formulaire prévu à cet effet ; indépendamment de ce délai, le contribuable peut, dans la déclaration correspondant au régime dont il relève, compter les sommes précitées en tant que poste diminuant le montant de la taxe dont il est redevable, ou encore exercer son droit à remboursement dans sa déclaration. Cette demande est considérée comme étant une déclaration aux fins de l’application des dispositions du [adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (loi n° XCII de 2003, relative au code de procédure fiscale ; ci‑après le “code de procédure fiscale”]. Le délai prévu aux fins de l’introduction de cette demande est un délai de forclusion dont le contribuable ne peut être relevé.

2. Dans sa demande introduite jusqu’au 20 octobre 2011, le contribuable ne peut demander à l’administration fiscale un nouveau contrôle d’une déclaration relative à une période antérieure à l’entrée en vigueur de la présente loi dans le but de la révision des conséquences juridiques constatées auparavant que lorsqu’il s’est vu infliger, par une décision devenue définitive rendue à l’issue du contrôle antérieur, une amende fiscale ou une pénalité de retard sur le fondement de l’article 186, paragraphes 2 à 4, de la loi relative à la TVA, abrogé par la présente loi, ou de l’article 48, paragraphe 7, du [általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (loi n° LXXIV de 1992, relative à la taxe sur la valeur ajoutée ; ci‑après l’“ancienne loi relative à la TVA”)]. Le contribuable peut introduire une telle demande même lorsqu’il ne fait pas usage des dispositions du paragraphe 1 ci‑dessus. Le délai prévu aux fins de l’introduction de cette demande est un délai de forclusion dont le contribuable ne peut être relevé.

[…]

Article 3

L’article 186, paragraphes 2 à 4, de la [loi relative à la TVA], abrogé par la présente loi, ainsi que l’article 48, paragraphe 7, de [l’ancienne loi relative à la TVA] ne sont applicables ni aux affaires pendantes à la date de l’entrée en vigueur de la présente loi, ni à celles qui ont été introduites après cette date.

[…] ».

2. Le code de procédure fiscale

6. L’article 37, paragraphes 4 et 6, de l’adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (loi n° XCII de 2003, établissant le code de procédure fiscale, ci‑après le « code de procédure fiscale ») disposait, dans sa version initiale, qui est celle citée par le gouvernement hongrois dans ses observations et qui est la seule présentée à la Cour (2) :

« 4. L’échéance du versement d’une subvention budgétaire due au contribuable est régie par les annexes de la présente loi ou une loi particulière. Il convient de verser la subvention budgétaire ou la TVA dont le remboursement est réclamé dans les trente jours à compter de la réception de la demande (déclaration), au plus tôt toutefois à compter de l’échéance, ce délai étant porté à quarante-cinq jours lorsque le montant de la TVA récupérable dépasse 500 000 [HUF]. […]

[…]

6. Lorsque l’administration fiscale effectue un versement tardivement, elle paie pour chaque jour de retard un intérêt d’un taux équivalent à celui d’une pénalité de retard. […] ».

7. L’article 124/C du code de procédure fiscale, dans la version citée par les juridictions de renvoi (3), dispose :

« 1. Lorsque l’Alkotmánybíróság [Cour constitutionnelle, Hongrie], la Kúria [Cour suprême, Hongrie] ou la Cour de justice de l’Union européenne constatent, avec effet rétroactif, qu’une règle de droit prescrivant une obligation fiscale est contraire à la loi fondamentale ou à un acte obligatoire de l’Union européenne ou, s’il s’agit d’un règlement communal, à toute autre règle de droit, et que cette décision juridictionnelle fait naître un droit à remboursement pour le contribuable, l’autorité fiscale de premier degré procède au remboursement à la demande de ce dernier – selon les modalités spécifiées dans la décision concernée – conformément aux dispositions du présent article.

2. Le contribuable peut introduire sa demande par écrit auprès de l’autorité fiscale dans un délai de 180 jours suivant la publication ou la notification de la décision de l’Alkotmánybíróság [Cour constitutionnelle], de la Kúria [Cour suprême] ou de la Cour de justice de l’Union européenne ; aucune demande de relevé de forclusion ne sera admise à l’expiration du délai. L’autorité fiscale rejette la demande en cas de prescription, à la date de publication ou de notification de la décision, du droit afférent à l’établissement de l’impôt.

[…]

6. Si le droit à remboursement du contribuable est fondé, l’autorité fiscale paie – au moment de rembourser – un intérêt sur la taxe à rembourser, d’un taux égal au taux de base de la banque centrale et calculé à partir de la date de paiement de la taxe jusqu’au jour où la décision faisant droit au remboursement est devenue définitive. Le remboursement est exigible à la date à laquelle la décision y faisant droit est devenue définitive et il doit être effectué dans un délai de 30 jours à compter de la date à laquelle il est devenu exigible. Les dispositions relatives au versement des subventions budgétaires sont applicables mutatis mutandis au remboursement régi par le présent paragraphe, à l’exception de celle de l’article 37, paragraphe 6. »

8. L’article 124/D du code de procédure fiscale, dans la version citée par les juridictions de renvoi, est rédigé comme suit :

« 1. Pour autant que le présent article n’en dispose pas autrement, les dispositions de l’article 124/C sont applicables aux demandes de remboursement fondées sur le droit à déduction de la TVA.

2. Le...