Galeria Parque Nascente-Exploração de Espaços Comerciais SA contra Autoridade Tributária e Aduaneira.

• Jurisdiction: European Union
• Court: Court of Justice (European Union)
• Date: 15 July 2019

ORDONNANCE DE LA COUR (huitième chambre)

15 juillet 2019 (*)

« Renvoi préjudiciel – Article 99 du règlement de procédure de la Cour – Régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents – Directive 90/434/CEE – Articles 4 et 11 – Directive 2009/133/CE – Articles 4 et 15 – Fusion dite “inversée” – Régime fiscal aboutissant à ce que, dans le cas d’une fusion dite “inversée”, les frais encourus par la société mère, afférents à un prêt contracté par celle-ci pour l’achat des actions de la filiale l’absorbant, déductibles pour cette société mère, sont considérés comme non déductibles pour cette filiale »

Dans l’affaire C‑438/18,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) [tribunal arbitral en matière fiscale (centre d’arbitrage administratif), Portugal], par décision du 14 juin 2018, parvenue à la Cour le 4 juillet 2018, dans la procédure

Galeria Parque Nascente – Exploração de Espaços Comerciais SA

contre

Autoridade Tributária e Aduaneira,

LA COUR (huitième chambre),

composée de M. F. Biltgen, président de chambre, MM. J. Malenovský et C. G. Fernlund (rapporteur), juges,

avocat général : M. M. Szpunar,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

– pour Galeria Parque Nascente – Exploração de Espaços Comerciais SA, par M^es C. Reis Duarte, R. Camelo Maurício et F. Romão, advogados,

– pour le gouvernement portugais, par MM. L. Inez Fernandes, T. Larsen et A. Almeida Morgado ainsi que par M^me P. Barros da Costa, en qualité d’agents,

– pour le gouvernement allemand, par M. R. Kanitz, en qualité d’agent,

– pour le gouvernement italien, par M^me G. Palmieri, en qualité d’agent, assistée de M. P. Gentili, avvocato dello Stato,

– pour la Commission européenne, par M. A. Caeiros et M^me N. Gossement, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de statuer par voie d’ordonnance motivée, conformément à l’article 99 du règlement de procédure de la Cour,

rend la présente

Ordonnance

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de la directive 90/434/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents, ainsi qu’au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE d’un État membre à un autre (JO 1990, L 225, p. 1), telle que modifiée par la directive 2006/98/CE du Conseil, du 20 novembre 2006 (JO 2006, L 363, p. 129) (ci-après la « directive 90/434 »).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant la filiale de Gala das Conquistas SA, Galeria Parque Nascente – Exploração de Espaços Comerciais SA (ci-après « GPN »), qui a, dans le cadre d’une fusion par absorption, absorbé sa société mère, à l’Autoridade Tributária e Aduaneira (autorité fiscale et douanière, Portugal) (ci-après l’« autorité fiscale »), au sujet de la décision par laquelle cette autorité a considéré que les frais encourus par GPN, afférents à un prêt contracté précédemment par sa société mère pour l’achat des actions de GPN et déductibles fiscalement pour cette société mère, n’étaient pas des frais financiers fiscalement déductibles pour GPN.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

La directive 90/434

3 Les considérants 1 à 4 et 6 à 8 de la directive 90/434 énoncent :

« considérant que les fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents peuvent être nécessaires pour créer dans la Communauté des conditions analogues à celles d’un marché intérieur et pour assurer ainsi l’établissement et le bon fonctionnement du marché commun ; que ces opérations ne doivent pas être entravées par des restrictions, des désavantages ou des distorsions particuliers découlant des dispositions fiscales des États membres ; qu’il importe, par conséquent, d’instaurer pour ces opérations des règles fiscales neutres au regard de la concurrence afin de permettre aux entreprises de s’adapter aux exigences du marché commun, d’accroître leur productivité et de renforcer leur position concurrentielle sur le plan international ;

considérant que des dispositions d’ordre fiscal pénalisent actuellement ces opérations par rapport à celles qui intéressent des sociétés d’un même État membre ; qu’il est nécessaire d’éliminer cette pénalisation ;

considérant qu’il n’est pas possible d’atteindre cet objectif par une extension au plan communautaire des régimes internes en vigueur dans les États membres, les différences entre ces régimes étant susceptibles de provoquer des distorsions ; que seul un régime fiscal commun peut constituer une solution satisfaisante à cet égard ;

considérant que le régime fiscal commun doit éviter une imposition à l’occasion d’une fusion, d’une scission, d’un apport d’actifs ou d’un échange d’actions, tout en sauvegardant les intérêts financiers de l’État de la société apporteuse ou acquise ;

[...]

considérant que le régime du report, jusqu’à leur réalisation effective, de l’imposition des plus-values afférentes aux biens apportés, appliqué à ceux de ces biens qui sont affectés à cet établissement stable, permet d’éviter l’imposition des plus-values correspondantes, tout en assurant leur imposition ultérieure par l’État de la société apporteuse, au moment de leur réalisation ;

considérant qu’il convient également de définir le régime fiscal à appliquer à certaines provisions, réserves ou pertes de la société apporteuse et de régler les problèmes fiscaux qui se posent lorsqu’une des sociétés détient une participation dans le capital de l’autre ;

considérant que l’attribution aux associés de la société apporteuse de titres de la société bénéficiaire ou acquérante ne doit, par elle-même, donner lieu à aucune imposition dans le chef de ces associés ;

[...] »

4 L’article 1^er, sous a), de cette directive est libellé comme suit :

« Chaque État membre applique la présente directive aux opérations suivantes :

a) opérations de fusion [...] qui concernent des sociétés de deux ou plusieurs États membres ».

5 L’article 2 de ladite directive prévoit :

« Aux fins de l’application de la présente directive, on entend par

a) fusion : l’opération par laquelle :

– une ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation, l’ensemble de leur patrimoine, activement et passivement, à une autre société préexistante, moyennant l’attribution à leurs associés de titres représentatifs du capital social de l’autre société [...],

– deux ou plusieurs sociétés transfèrent, par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation, l’ensemble de leur patrimoine, activement et passivement, à une société qu’elles constituent, moyennant l’attribution à leurs associés de titres représentatifs du capital social de la société nouvelle et, éventuellement, d’une soulte en espèces ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable de ces titres,

– une société transfère, par suite et au moment de sa dissolution sans liquidation, l’ensemble de son patrimoine, activement et passivement, à la société qui détient la totalité des titres représentatifs de son capital social ;

[...]

e) société apporteuse : la société qui transfère son patrimoine, activement et passivement, ou qui apporte l’ensemble ou une ou plusieurs branches de son activité ;

f) société bénéficiaire : la société qui reçoit le patrimoine, activement et passivement, ou l’ensemble ou une ou plusieurs branches d’activité de la société apporteuse ;

g) société acquise : la société dans laquelle une autre société acquiert une participation, moyennant un échange de titres ;

h) société acquérante : la société qui acquiert une participation, moyennant un échange de titres ;

[...] »

6 L’article 4, paragraphe 1, de la même directive dispose :

« 1. La fusion [...] n’entraîne aucune imposition des plus-values qui sont déterminées par différence entre la valeur réelle des éléments d’actif et de passif transférés et leur valeur fiscale.

[...] »

7 Aux termes de l’article 5 de la directive 90/434 :

« Les États membres prennent les mesures nécessaires pour que les provisions ou réserves régulièrement constituées en franchise partielle ou totale d’impôt par la société apporteuse, sauf celles qui proviennent d’établissements stables étranger, soient reprises, dans les mêmes conditions de franchise d’impôt, par les établissements stables de la société bénéficiaire situés dans l’État de la société apporteuse, la société bénéficiaire se substituant alors aux droits et obligations de la société apporteuse. »

8 L’article 6 de cette directive énonce :

« Dans la mesure où les États membres appliquent, lorsque les opérations visées à l’article 1^er, point a), interviennent entre sociétés de l’État de la société apporteuse, des dispositions permettant la reprise, par la...