Conclusiones nº C-716/18 of Tribunal de Justicia, February 06, 2020

• Resolution Date: February 06, 2020
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-716/18

Petición de decisión prejudicial - Directiva 2006/112/CE - Artículos 287 y 288 de la Directiva IVA - Régimen especial de las pequeñas empresas - Exención en caso de que las operaciones no alcancen determinados límites - Cálculo del límite de la exención en caso de que se ejerzan varias actividades económicas - Concepto de “operaciones inmobiliarias” a incluir a menos que “tengan el carácter de operaciones accesorias”

1. Introducción

   1. El presente procedimiento versa sobre la llamada exención de la pequeña empresa. En virtud de este régimen, los Estados miembros pueden eximir del IVA a sujetos pasivos con un volumen de negocios anual inferior a una determinada cuantía, que en el caso de Rumanía se sitúa en 65 000 euros. La cuestión que se suscita aquí es cómo calcular esta cuantía cuando un sujeto pasivo realiza distintas actividades. En el caso de autos, en 2012 el sujeto pasivo había obtenido ingresos por actividades de consultoría como experto contable, asesor fiscal y abogado, como agente de insolvencias, como escritor y por el arrendamiento de un inmueble.

   2. Dado que Rumanía no incluye en este cálculo los ingresos/las operaciones resultantes de la actividad como abogado, el límite de 65 000 euros se superaría solo si se incluyen las operaciones de arrendamiento. No obstante, el artículo 288, párrafo primero, punto 4, de la Directiva IVA solo incluye en el cálculo las «operaciones inmobiliarias» si no tienen el carácter de «operaciones accesorias». Por primera vez, el Tribunal de Justicia tiene ahora la oportunidad de aclarar si el arrendamiento un inmueble debe clasificarse como «operación inmobiliaria» y cuándo debe apreciarse una «operación accesoria» irrelevante.

2. Marco jurídico

   1. Derecho de la Unión

      3. El marco jurídico del Derecho de la Unión está formado por los artículos 287 y 288 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «Directiva IVA»). (2) 4. El artículo 287, punto 18, de la Directiva IVA dispone:

         Los Estados miembros cuya adhesión a la Comunidad sea posterior al 1 de enero de 1978 podrán conceder una franquicia del impuesto a los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones anual sea como máximo igual al contravalor en moneda nacional de los siguientes importes al tipo de conversión del día de su adhesión:

         […]

         18) Rumanía: 35 000 euros; […]

      5. A tenor del artículo 1 de la Decisión de Ejecución del Consejo de 26 de marzo de 2012, (3) se autoriza a Rumanía, no obstante lo dispuesto en el artículo 287, punto 18, de la Directiva 2006/112, a eximir del pago del IVA a los sujetos pasivos cuyo volumen de negocios anual no sea superior al contravalor en moneda nacional de 65 000 euros, al tipo de conversión vigente el día de su adhesión a la Unión Europea.

      6. El artículo 288 de la Directiva IVA establece lo siguiente:

         La cifra del volumen de negocios que servirá de referencia para la aplicación del régimen previsto en la presente sección estará constituida por las siguientes cuantías totales excluido el IVA:

         1) la cuantía de las entregas de bienes y de las prestaciones de servicios, siempre que estén gravadas;

         2) la cuantía de las operaciones exentas con derecho a deducción del IVA [pagado] en la fase anterior en virtud del artículos 110 y 111, del apartado 1 del artículo 125, del artículo 127 y del apartado 1 del artículo 128;

         3) la cuantía de las operaciones exentas en virtud de los artículos 146 a 149 y de los artículos 151, 152 y 153;

         4) la cuantía de las operaciones inmobiliarias, de las operaciones financieras enunciadas en las letras b) a g) del apartado 1 del artículo 135 y de las prestaciones de seguro, a menos que estas operaciones tengan el carácter de operaciones accesorias.

         Sin embargo, las cesiones de bienes de inversión, corporales o incorporales, de la empresa no serán tomadas en consideración para la determinación del volumen de operaciones.

      7. Por otra parte, el apartado 2 del artículo 174 contiene la siguiente disposición acerca del prorrateo de la deducción del impuesto soportado:

         No obstante lo dispuesto en el apartado 1, para el cálculo de la prorrata de deducción, se excluirán los siguientes importes:

         […]

         b) la cuantía del volumen de negocios relativa a las operaciones accesorias inmobiliarias y financieras;

         c) la cuantía del volumen de negocios relativa a las operaciones enunciadas en las letras b) a g) del apartado 1 del artículo 135, siempre que se trate de operaciones accesorias.

   2. Derecho rumano

      8. En el Derecho rumano, las disposiciones correspondientes se recogen en la Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal (Ley n.º 571 de 22 de diciembre de 2003, sobre el Código Tributario), en su versión posteriormente modificada y completada (en lo sucesivo, «Código Tributario»). El artículo 152 del Código Tributario establece al respecto:

         1. El sujeto pasivo establecido en Rumanía conforme al artículo 125 ¹, apartado 2, letra a), cuyo volumen de negocios anual, declarado o alcanzado, sea inferior al límite máximo de 65 000 euros, […] o de 220 000 RON, podrá aplicar la exención del impuesto […] para las operaciones establecidas en el artículo 126, apartado 1 […]

         2. El volumen de negocios que servirá como referencia para la aplicación del apartado 1 estará compuesto por el valor total, excluido el impuesto, en el caso de los sujetos pasivos que solicitan la cancelación de su inscripción en el registro de sujetos pasivos a efectos del IVA, de las entregas de bienes y de las prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo durante un año natural, gravadas o, en su caso, que habrían estado gravadas si no hubieran sido realizadas por una pequeña empresa, de las operaciones resultantes de actividades económicas para las que el lugar de entrega o de prestación se considera situado en el extranjero, si el impuesto fuera deducible, en el caso de que tales operaciones se hubieran realizado en Rumanía con arreglo al artículo 145, apartado 2, letra b), de las operaciones exentas con derecho a deducción y de las operaciones exentas sin derecho a deducción contempladas en el artículo 141, apartado 2, letras a), b), e) y f), siempre que estas no sean accesorias a la actividad principal […]

      9. El punto 47, apartado 3, de la Hotărârea Guvernului României nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (Decreto n.º 44 del Gobierno de Rumanía de 22 de enero de 2004, por el que se aprueba el Reglamento de aplicación de la Ley n.º 571/2003, sobre el Código Tributario), modificada y completada por el Decreto n.º 670 de 4 de julio de 2012, establece lo siguiente:

         Una operación es accesoria a la actividad principal si concurren acumulativamente los siguientes requisitos:

         a. la realización de dicha operación requiere recursos técnicos limitados en lo concerniente a los equipamientos y a la utilización de personal;

         b. la operación no está directamente ligada a la actividad principal del sujeto pasivo, y

         c. el importe de las adquisiciones efectuadas con vistas a la operación y el importe del impuesto deducible correspondiente a la operación no son significativos.

3. Hechos y procedimiento prejudicial

   10. Como ya se ha señalado, el demandante del litigio principal (en lo sucesivo, «demandante») ejerce, además de la actividad de profesor universitario, varias profesiones...