Staatssecretaris van Financiën v X.

• Jurisdiction: European Union
• Date: 07 July 2022
• Court: Court of Justice (European Union)

ARRÊT DE LA COUR (dixième chambre)

7 juillet 2022 (*)

« Renvoi préjudiciel – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Articles 184 et 185 – Régularisation des déductions – Assujetti n’ayant pas exercé son droit à déduction avant l’expiration d’un délai de forclusion – Impossibilité d’opérer cette déduction dans le cadre de la régularisation »

Dans l’affaire C‑194/21,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Hoge Raad der Nederlanden (Cour suprême des Pays‑Bas), par décision du 26 mars 2021, parvenue à la Cour le 29 mars 2021, dans la procédure

Staatssecretaris van Financiën

contre

X,

LA COUR (dixième chambre),

composée de M. I. Jarukaitis, président de chambre, MM. M. Ilešič et Z. Csehi (rapporteur), juges,

avocat général : M^me T. Ćapeta,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

– pour X, par M. A .C. P. A. van Dijk, belastingadviseur,

– pour le gouvernement néerlandais, par M^mes M. K. Bulterman, M. A. M. de Ree et C. S. Schillemans, en qualité d’agents,

– pour le gouvernement tchèque, par MM. O. Serdula, M. Smolek et J. Vláčil, en qualité d’agents,

– pour la Commission européenne, par MM. W. Roels et V. Uher, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocate générale entendue, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 184 et 185 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1), telle que modifiée par la directive 2010/45/UE du Conseil, du 13 juillet 2010 (JO 2010, L 189, p. 1) (ci-après la « directive TVA »).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant le Staatssecretaris van Financiën (secrétaire d’État aux Finances, Pays‑Bas) à X au sujet de la régularisation d’une omission de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en amont sur l’acquisition de terrains à bâtir.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 L’article 63 de la directive TVA prévoit :

« Le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée. »

4 L’article 135, paragraphe 1, sous k), de cette directive est libellé comme suit :

« Les États membres exonèrent les opérations suivantes :

[...]

k) les livraisons de biens immeubles non bâtis autres que celles des terrains à bâtir visés à l’article 12, paragraphe 1, point b) ».

5 Aux termes de l’article 167 de ladite directive :

« Le doit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible ».

6 L’article 168 de la même directive prévoit :

« Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants :

a) la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti ;

[...] »

7 L’article 178 de la directive TVA dispose :

« Pour pouvoir exercer le droit à déduction, l’assujetti doit remplir les conditions suivantes :

a) pour la déduction visée à l’article 168, point a), en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services, détenir une facture établie conformément aux dispositions du titre XI, chapitre 3, sections 3 à 6 ;

[...] »

8 Aux termes de l’article 179, premier alinéa, de cette directive :

« La déduction est opérée globalement par l’assujetti par imputation, sur le montant de la taxe due pour une période imposable, du montant de la TVA pour laquelle le droit à déduction a pris naissance et est exercé en vertu de l’article 178, au cours de la même période. »

9 L’article 180 de ladite directive énonce :

« Les États membres peuvent autoriser un assujetti à procéder à une déduction qui n’a pas été effectuée conformément aux articles 178 et 179. »

10 L’article 182 de la même directive prévoit :

« Les États membres déterminent les conditions et modalités d’application des articles 180 et 181. »

11 Le chapitre 5 du titre X de la directive TVA, intitulé « Régularisation des déductions », contient, notamment, les articles 184 à 186.

12 L’article 184 de cette directive dispose :

« La déduction initialement opérée est régularisée lorsqu’elle est supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti était en droit d’opérer. »

13 L’article 185 de ladite directive prévoit :

« 1. La régularisation a lieu notamment lorsque des modifications des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions sont intervenues postérieurement à la déclaration de TVA, entre autres en cas d’achats annulés ou en cas de rabais obtenus.

2. Par dérogation au paragraphe 1, il n’y a pas lieu à régularisation en cas d’opérations totalement ou partiellement impayées, en cas de destruction, de perte ou de vol dûment prouvés ou justifiés et en cas de prélèvements effectués pour donner des cadeaux de faible valeur et des échantillons visés à l’article 16.

En cas d’opérations totalement ou partiellement impayées et en cas de vol, les États membres peuvent toutefois exiger la régularisation. »

14 L’article 186 de la même directive énonce :

« Les États membres déterminent les modalités d’application des articles 184 et 185. »

Le droit néerlandais

15 L’article 15 de la Wet houdende vervanging van de bestaande omzetbelasting door een omzetbelasting volgens het stelsel van heffing over de toegevoegde waarde (loi portant remplacement de la taxe existante sur le chiffre d’affaires par une taxe sur le chiffre d’affaires selon le système de taxe sur la valeur ajoutée), du 28 juin 1968 (Stb. 1968, nº 329), dans sa version applicable au litige au principal (ci‑après la « loi relative à la taxe sur le chiffre d’affaires »), prévoit :

« 1. La taxe [...], qui est déduite par l’opérateur, est :

a) la taxe qui, pour la période visée par la déclaration, a été portée en compte sur une facture établie conformément aux règles en vigueur par d’autres opérateurs au titre de livraisons de biens et de prestations de services qu’ils ont effectuées en faveur de l’opérateur ; [...] pour autant que les biens et les services sont utilisés par l’opérateur pour les besoins d’opérations taxées. [...]

4. La déduction de la taxe est opérée conformément à la destination des biens et des services au moment de la facturation de la taxe à l’opérateur ou au moment de son exigibilité. S’il apparaît, au moment où l’opérateur commence à utiliser les biens et les services, qu’il a déduit la taxe y afférente dans une proportion supérieure ou inférieure à celle à laquelle l’usage des biens ou des services lui donne droit, l’excédent de taxe déduite est exigible à ce moment-là. La taxe devenue exigible est acquittée conformément à l’article 14. La partie de la taxe qui pouvait être déduite et ne l’a pas été lui est restituée à sa demande. »

16 L’article 12 de l’Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting (arrêté d’application de la loi relative à la taxe sur le chiffre...