CTT - Correios de Portugal v Autoridade Tributária e Aduaneira.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2020:335
• Docket Number: C-661/18
• Date: 30 April 2020
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Celex Number: 62018CJ0661
• Court: Court of Justice (European Union)

ARRÊT DE LA COUR (septième chambre)

30 avril 2020 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Déduction de la taxe payée en amont – Article 173 – Assujetti mixte – Méthodes de déduction – Déduction au prorata – Déduction suivant l’affectation – Articles 184 à 186 – Régularisation des déductions – Modification des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions – Opération en aval erronément estimée exonérée de TVA – Mesure nationale interdisant le changement de méthode de déduction pour les années déjà écoulées – Délai de forclusion – Principes de neutralité fiscale, de sécurité juridique, d’effectivité et de proportionnalité »

Dans l’affaire C‑661/18,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) [tribunal arbitral en matière fiscale (centre d’arbitrage administratif), Portugal], par décision du 15 octobre 2018, parvenue à la Cour le 22 octobre 2018, dans la procédure

CTT – Correios de Portugal

contre

Autoridade Tributária e Aduaneira,

LA COUR (septième chambre),

composée de M. P. G. Xuereb (rapporteur), président de chambre, MM. T. von Danwitz et A. Kumin, juges,

avocat général : M. M. Szpunar,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

– pour CTT – Correios de Portugal, par Me A. Fernandes de Oliveira, advogado,

– pour le gouvernement portugais, par MM. L. Inez Fernandes, T. Larsen et R. Campos Laires ainsi que par Mme P. Barros da Costa, en qualité d’agents,

– pour le gouvernement espagnol, par M. S. Jiménez García, en qualité d’agent,

– pour la Commission européenne, par Mme L. Lozano Palacios et M. B. Rechena, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1, ci‑après la « directive TVA »), ainsi que sur les principes de neutralité fiscale, d’effectivité, d’équivalence et de proportionnalité.

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant CTT – Correios de Portugal (ci-après « CTT ») à l’Autoridade Tributária e Aduaneira (administration des contributions et des douanes, Portugal) au sujet de la régularisation des déductions de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) opérées par CTT dans le cadre de son activité de prestation de services postaux.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 Le titre IX de la directive TVA, intitulé « Exonérations », comprend, notamment, un chapitre 2 relatif aux « [e]xonérations en faveur de certaines activités d’intérêt général » ainsi qu’un chapitre 3 portant sur les « [e]xonérations en faveur d’autres activités ».

4 L’article 132 de cette directive, qui figure au chapitre 2 du titre IX de celle-ci, dispose, à son paragraphe 1 : « Les États membres exonèrent les opérations suivantes : a) les prestations de services et les livraisons de biens accessoires à ces prestations, à l’exception des transports de personnes et des télécommunications, effectuées par les services publics postaux ; [...] »

5 L’article 135, paragraphe 1, de la directive TVA, qui figure au chapitre 3 du titre IX de cette dernière, est libellé comme suit : « Les États membres exonèrent les opérations suivantes : [...] d) les opérations, y compris la négociation, concernant les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances, chèques et autres effets de commerce, à l’exception du recouvrement de créances ; [...] »

6 Le titre X de la directive TVA, intitulé « Déductions », comprend, notamment, un chapitre 2, intitulé « Prorata de déduction », dans lequel figurent les articles 173 à 175 de cette directive, ainsi qu’un chapitre 5, intitulé « Régularisation des déductions », dans lequel figurent notamment les articles 184 à 189 de ladite directive.

7 L’article 173 de la directive TVA prévoit : « 1. En ce qui concerne les biens et les services utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction [...] et des opérations n’ouvrant pas droit à déduction, la déduction n’est admise que pour la partie de la TVA qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations. Le prorata de déduction est déterminé, conformément aux articles 174 et 175, pour l’ensemble des opérations effectuées par l’assujetti. 2. Les États membres peuvent prendre les mesures suivantes : [...] c) autoriser ou obliger l’assujetti à opérer la déduction suivant l’affectation de tout ou partie des biens et services ; [...] »

8 L’article 175, paragraphe 3, de cette directive énonce : « La fixation du prorata définitif, qui est déterminé pour chaque année au cours de l’année suivante, entraîne la régularisation des déductions opérées suivant le prorata appliqué provisoirement. »

9 L’article 184 de ladite directive précise : « La déduction initialement opérée est régularisée lorsqu’elle est supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti était en droit d’opérer. »

10 L’article 185, paragraphe 1, de la directive TVA dispose : « La régularisation a lieu notamment lorsque des modifications des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions sont intervenues postérieurement à la déclaration de TVA [...] »

11 Aux termes de l’article 186 de cette directive : « Les États membres déterminent les modalités d’application des articles 184 et 185. »

Le droit portugais

12 L’article 9 du Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (code relatif à la taxe sur la valeur ajoutée), dans sa version applicable aux faits au principal (ci-après le « CIVA »), dispose : « Sont exonérées de la taxe : [...] 23) les prestations de services et livraisons de biens accessoires à ces prestations effectuées par les services publics postaux, à l’exception des télécommunications ; 24) les livraisons, pour leur valeur faciale, de timbres postaux en circulation ou de valeurs timbrées, ainsi que les commissions de vente y afférentes ; [...] »

13 L’article 22 du CIVA, intitulé « Naissance et étendue du droit à déduction », énonce, à ses paragraphes 1 à 3 : « 1. Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible, conformément aux dispositions des articles 7 et 8 et il s’exerce en soustrayant du montant global de la taxe due au titre des opérations taxées réalisées par l’assujetti, pendant une période de déclaration, le montant de la taxe déductible, exigible au cours de la même période. 2. Sans préjudice des dispositions de l’article 78, la déduction doit être effectuée dans la déclaration de la période ou d’une période postérieure à celle au cours de laquelle la réception des factures ou d’un reçu de paiement de la TVA faisant partie des déclarations d’importation est intervenue. 3. Si la réception des documents visés au paragraphe précédent a lieu au cours d’une période de déclaration différente de celle de leur émission, la déduction peut être effectuée, si c’est encore possible, dans la période de déclaration au cours de laquelle ils ont été émis. »

14 L’article 23 du CIVA, intitulé « Méthodes de déduction pour les biens à usage mixte », dispose : « 1. Lorsque l’assujetti, dans le cadre de l’exercice de ses activités, effectue des opérations qui ouvrent droit à déduction et des opérations qui n’ouvrent pas droit à déduction, conformément à l’article 20, la déduction de la taxe supportée sur l’acquisition de biens et de services utilisés pour la réalisation des deux types d’opérations est déterminée de la manière suivante : [...] b) Sans préjudice des dispositions du point précédent, s’agissant d’un bien ou d’un service affecté à la réalisation d’opérations résultant de l’exercice d’une activité économique prévue à l’article 2, paragraphe 1, sous a), dont une partie n’ouvre pas droit à déduction, la taxe est déductible selon un pourcentage correspondant au montant annuel des opérations ouvrant droit à déduction. [...] 2. Nonobstant les dispositions du paragraphe 1, sous b), l’assujetti peut effectuer la déduction selon l’affectation réelle de tout ou partie des biens et services utilisés, sur la base de critères objectifs permettant de déterminer le degré d’utilisation de ces biens et services dans le cadre d’opérations ouvrant droit à déduction et d’opérations n’ouvrant pas ce droit, sans préjudice de ce que la direction générale des impôts lui impose des conditions spéciales ou fasse cesser cette manière de procéder si elle constate que cela provoque ou peut provoquer des distorsions significatives de la taxation. [...] 4. Le pourcentage de déduction visé au paragraphe 1, sous b), résulte d’une fraction comportant, dans le numérateur, le montant annuel, hors TVA, des opérations ouvrant droit à déduction conformément à l’article 20, paragraphe 1, et dans le dénominateur, le montant annuel, hors TVA, de toutes les opérations effectuées par l’assujetti et découlant de l’exercice d’une activité économique prévue à l’article 2, paragraphe 1, sous a), ainsi que les subventions non imposables autres que des subsides à l’équipement. [...] 6. Le pourcentage de déduction visé au paragraphe 1, sous b), calculé...