Opinion of Advocate General Kokott delivered on 2 June 2022.

• Jurisdiction: European Union
• Celex Number: 62021CC0001
• ECLI: ECLI:EU:C:2022:435
• Date: 02 June 2022
• Court: Court of Justice (European Union)

Vorläufige Fassung

SCHLUSSANTRÄGE DER GENERALANWÄLTIN

JULIANE KOKOTT

vom 2. Juni 2022(1)

Rechtssache C‑1/21

MC

gegen

Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite

(Vorabentscheidungsersuchen des Administrativen sad Veliko Tarnovo [Verwaltungsgericht Veliko Tarnovo, Bulgarien])

„Vorabentscheidungsersuchen – Steuerrecht – Mehrwertsteuer – Richtlinie 2006/112/EG – Nationale Regelung, die die gesamtschuldnerische Haftung des Vorstands einer Gesellschaft vorsieht, wenn dieser unredlich der Gesellschaft Vermögen entzogen hat, so dass diese ihre Steuerschulden (darunter auch Mehrwertsteuerschulden) nicht begleichen konnte – Haftung auch für die Zinsschuld der Gesellschaft – Anwendungsbereich des Unionsrechts – Grundsatz der Verhältnismäßigkeit“

I. Einführung

1. Dieses Vorabentscheidungsersuchen wirft eine bekannte Kompetenzfrage in einem neuen Gewand wieder auf. Stellt eine im allgemeinen Steuerrecht vorgesehene gesamtschuldnerische Haftung einer natürlichen Person (die selbst kein Mehrwertsteuerpflichtiger ist) für Steuerschulden und Zinsen einer anderen Person eine Durchführung von Unionsrecht dar, wofür die Mehrwertsteuerrichtlinie oder sonstiges Unionsrecht Vorgaben enthalten könnten? Oder ist die gesamtschuldnerische Haftung einer Person, die kausal dazu beigetragen hat, dass eine andere Person ihrer Steuerzahlungsverpflichtung nicht rechtzeitig nachkommen konnte, eine rein nationale, verfahrensrechtliche Regelung zur Sicherung des Steueraufkommens, die vom Unionsrecht nicht tangiert wird?

2. Dies erinnert etwas an die Konstellation in der viel diskutierten(2) Entscheidung Åkerberg Fransson,(3) bei der die strafrechtliche Verurteilung eines Mehrwertsteuerpflichtigen wegen Hinterziehung von Mehrwertsteuer als eine Durchführung von Unionsrecht beurteilt wurde. Allerdings geht die hier zu entscheidende Frage darüber hinaus.

3. Es handelt sich hier nämlich nicht um die Haftung eines Mehrwertsteuerpflichtigen, sondern um die Haftung einer nicht mehrwertsteuerpflichtigen Person. Diese hat auch keine Mehrwertsteuer hinterzogen, sondern sich als Vorstand ihr Gehalt bei der Gesellschaft offenbar unangemessen erhöht und damit dieser Vermögen entzogen. Dadurch konnte die Gesellschaft bislang ihre Schulden (darunter auch Mehrwertsteuerschulden und Zinsen für Mehrwertsteuerschulden) nicht vollständig bzw. rechtzeitig zahlen.

4. Fällt eine allgemeine gesamtschuldnerische Haftung eines Organs wegen gesellschaftsschädlichen Verhaltens (eine Art Untreue) nun bereits deshalb in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuerrichtlinie und damit in den des Unionsrechts, weil die Gesellschaft aufgrund dieses Verhaltens u. a. ihre Mehrwertsteuerschulden und die Zinsen dazu nicht rechtzeitig bzw. vollständig begleichen konnte? Mit anderen Worten: Wo liegt die Grenze des Anwendungsbereichs des Unionsrechts bei einem lediglich mittelbaren Zusammenhang mit der Erhebung der Mehrwertsteuer?

II. Rechtlicher Rahmen

A. Unionsrecht

5. Den unionsrechtlichen Rahmen bilden die Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem(4) (im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie), das am 26. Juli 1995 in Brüssel unterzeichnete Übereinkommen aufgrund von Artikel K.3 des Vertrags über die Europäische Union über den Schutz der finanziellen Interessen der Europäischen Gemeinschaften(5) (im Folgenden: SFI‑Übereinkommen) und Art. 325 AEUV.

1. Primärrecht

6. Nach Art. 325 Abs. 1 AEUV bekämpfen „[d]ie Union und die Mitgliedstaaten … Betrügereien und sonstige gegen die finanziellen Interessen der Union gerichtete rechtswidrige Handlungen mit Maßnahmen nach diesem Artikel, die abschreckend sind und in den Mitgliedstaaten sowie in den Organen, Einrichtungen und sonstigen Stellen der Union einen effektiven Schutz bewirken“.

7. Nach Art. 325 Abs. 2 AEUV ergreifen die Mitgliedstaaten „[z]ur Bekämpfung von Betrügereien, die sich gegen die finanziellen Interessen der Union richten, … die gleichen Maßnahmen, die sie auch zur Bekämpfung von Betrügereien ergreifen, die sich gegen ihre eigenen finanziellen Interessen richten“.

2. Das SFI‑Übereinkommen

8. Art. 1 („Allgemeine Bestimmungen“) des SFI‑Übereinkommens bestimmt in seinem Abs. 1:

„Für die Zwecke dieses Übereinkommens umfasst der Tatbestand des Betrugs zum Nachteil der finanziellen Interessen der [Union]

…

b) im Zusammenhang mit Einnahmen jede vorsätzliche Handlung oder Unterlassung betreffend

– die Verwendung oder Vorlage falscher, unrichtiger oder unvollständiger Erklärungen oder Unterlagen mit der Folge, dass Mittel aus dem Haushalt der Union oder aus den Haushalten, die von der Union oder in deren Auftrag verwaltet werden, rechtswidrig vermindert werden;

– das Verschweigen einer Information unter Verletzung einer spezifischen Pflicht mit derselben Folge;

– die missbräuchliche Verwendung eines rechtmäßig erlangten Vorteils mit derselben Folge.“

9. Art. 2 („Sanktionen“) dieses Übereinkommens sieht in Abs. 1 vor:

„Jeder Mitgliedstaat trifft die erforderlichen Maßnahmen, um sicherzustellen, dass die in Artikel 1 genannten Handlungen sowie die Beteiligungen an den Handlungen im Sinne von Artikel 1 Absatz 1, die Anstiftung dazu oder der Versuch solcher Handlungen durch wirksame, angemessene und abschreckende Strafen geahndet werden können, die zumindest in schweren Betrugsfällen auch Freiheitsstrafen umfassen, die zu einer Auslieferung führen können; als schwerer Betrug gilt jeder Betrug, der einen in jedem Mitgliedstaat festzusetzenden Mindestbetrag zum Gegenstand hat. Dieser Mindestbetrag darf 50 000 [Euro] nicht überschreiten.“

10. Art. 9 („Innerstaatliche Rechtsvorschriften“) dieses Übereinkommens bestimmt:

„Dieses Übereinkommen hindert die Mitgliedstaaten nicht daran, innerstaatliche Rechtsvorschriften zu erlassen, die über die Verpflichtungen aus diesem Übereinkommen hinausgehen.“

3. Mehrwertsteuerrichtlinie

11. Art. 205 der Mehrwertsteuerrichtlinie enthält folgende Vorschrift:

„In den in den Artikeln 193 bis 200 sowie 202, 203 und 204 genannten Fällen können die Mitgliedstaaten bestimmen, dass eine andere Person als der Steuerschuldner die Steuer gesamtschuldnerisch zu entrichten hat.“

12. In den erwähnten Artikeln im Titel XI (Kapitel 1) wird die Zahlungspflicht bzw. die Steuerschuldnerschaft der „steuerpflichtigen und bestimmter nichtsteuerpflichtiger Personen“ geregelt. Vorstände von Gesellschaften bzw. der Fall der unangemessenen Gewährung eines Gehaltes werden dort nicht erwähnt.

13. Art. 273 der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:

„Die Mitgliedstaaten können vorbehaltlich der Gleichbehandlung der von Steuerpflichtigen bewirkten Inlandsumsätze und innergemeinschaftlichen Umsätze weitere Pflichten vorsehen, die sie für erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und um Steuerhinterziehung zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Formalitäten beim Grenzübertritt führen.

Die Möglichkeit nach Absatz 1 darf nicht dazu genutzt werden, zusätzlich zu den in Kapitel 3 genannten Pflichten weitere Pflichten in Bezug auf die Rechnungsstellung festzulegen.“

B. Bulgarisches Recht

14. In der Danachno-osiguritelen protsesualen kodeks (Steuer- und Sozialversicherungsverfahrensordnung, im Folgenden: DOPK) ist Folgendes geregelt.

15. Art. 14 DOPK betrifft den Schuldner:

„Schuldner sind natürliche und juristische Personen, die:

1. zur Entrichtung von Steuern oder gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträgen verpflichtet sind; …“

16. Art. 19 Abs. 2 DOPK regelt die Haftung eines Leitungsorgans für die Vermögensverringerung bei der Gesellschaft und lautet:

„Ein Geschäftsführer oder ein Mitglied eines Leitungsorgans, der bzw. das unredlich Sach- oder Geldleistungen aus dem Vermögen einer juristischen Person, die Schuldner nach Art. 14 Nr. 1 oder 2 ist, vornimmt, die eine verdeckte Ausschüttung von Gewinn oder Dividenden darstellt, oder Vermögen des Schuldners unentgeltlich oder zu Preisen überträgt, die erheblich niedriger als die Marktpreise sind, wodurch das Vermögen des Schuldners verringert wird und daher Steuern oder gesetzliche Sozialversicherungsbeiträge nicht entrichtet wurden, haftet für die Schulden bis zur Höhe der vorgenommenen Leistungen beziehungsweise der Verringerung des Vermögens.“

17. Art. 20 DOPK betrifft die Reihenfolge der Vollstreckung und sieht vor:

„In den in Art. 19 geregelten Fällen findet die Sicherung und die Zwangsvollstreckung zunächst in das Vermögen des Schuldners statt, für dessen Steuer- oder Sozialversicherungsschuld gehaftet wird.“

18. Art. 21 Abs. 3 DOPK enthält Aussagen zur Akzessorietät der Haftungsschuld zur Hauptschuld und lautet:

„Die Haftung Dritter entfällt, wenn die Schuld, für die sie mit einem rechtskräftigen Rechtsakt festgestellt wurde, erlischt. In diesem Fall werden gezahlte Beträge nach dem Verfahren gemäß Kapitel 16, Abschnitt 1 zurückerstattet.“

19. Das Zakon za danaka varhu dobavenata stoynost (Mehrwertsteuergesetz) definiert in Art. 3 Abs. 1 den Steuerpflichtigen:

„Steuerpflichtiger ist jede Person, die eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, unabhängig von den Zwecken und den Ergebnissen dieser Tätigkeit.“

20. Art. 89 Abs. 1 Mehrwertsteuergesetz regelt den Zeitpunkt, zu dem die Steuerschuld zu entrichten ist:

„Wenn für den Zeitraum ein Ergebnis in Gestalt zu entrichtender Steuer vorliegt, ist die registrierte Person verpflichtet, die Steuer innerhalb der Frist für die Einreichung der Mehrwertsteuererklärung für diesen Steuerzeitraum auf das Konto der zuständigen Teritorialna direktsia na Natsionalnata agentsia za prihodite (Gebietsdirektion der Nationalen Agentur für Einnahmen) zugunsten des Staatshaushalts zu entrichten.“

21. Das Zakon za lihvite varhu danatsi, taksi i drugi podobni darzhavni vzemania (Gesetz über Zinsen auf Steuern, Gebühren und andere ähnliche öffentlich-rechtliche Forderungen) sieht in Art. 1 Abs. 1 eine...