Opinion of Advocate General Medina delivered on 9 February 2023.

• Jurisdiction: European Union
• Celex Number: 62022CC0015
• ECLI: ECLI:EU:C:2023:92
• Date: 09 February 2023
• Court: Court of Justice (European Union)

Edizione provvisoria

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE

LAILA MEDINA

presentate il 9 febbraio 2023 (1)

Causa C-15/22

RF

contro

Finanzamt G

[domanda di pronuncia pregiudiziale, proposta dal Bundesfinanzhof (Corte tributaria federale, Germania)]

«Rinvio pregiudiziale – Fondo europeo di sviluppo (FES) – Imposta sul reddito – Esenzione concessa a retribuzioni relative a progetti di aiuto allo sviluppo finanziati mediante risorse di bilancio nazionali – Diverso trattamento della retribuzione percepita nell’ambito di un progetto finanziato dal FES – Articolo 63 TFUE – Libera circolazione dei capitali – Articolo 4, paragrafo 4, TFUE – Esercizio di competenze parallele – Articoli 208 e 210 TFUE – Cooperazione allo sviluppo – Obbligo di promuovere le politiche in materia di cooperazione allo sviluppo – Principio di leale cooperazione – Agevolazione dei compiti dell’Unione – Realizzazione degli obiettivi dell’Unione – Effetto diretto»

1. Si pone la questione se, ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, gli Stati membri possano trattare in modo diverso la retribuzione delle persone che lavorano nell’ambito di progetti di cooperazione allo sviluppo realizzati in paesi terzi (2) e finanziati dal Fondo europeo di sviluppo (in prosieguo: il «FES») rispetto alla retribuzione percepita per un lavoro nell’ambito di progetti analoghi, finanziati invece con risorse di bilancio nazionali.

2. La presente causa riguarda una prassi amministrativa nazionale tedesca (in prosieguo: la «norma tributaria nazionale di cui trattasi»). Essa prevede un’esenzione dall’imposta sul reddito per le retribuzioni erogate per il lavoro svolto nell’ambito di progetti di aiuto allo sviluppo esteri finanziati per almeno il 75% da un ministero federale responsabile della cooperazione allo sviluppo o da una agenzia privata di proprietà statale attiva nell’ambito degli aiuti allo sviluppo (3) (in prosieguo, congiuntamente: le «risorse di bilancio nazionali»). Tuttavia, la retribuzione di una persona che lavora a un progetto di aiuto finanziato dal FES non beneficia di tale esenzione.

3. Il giudice del rinvio chiede alla Corte di giustizia, in sostanza, se il principio di leale cooperazione sancito dall’articolo 4, paragrafo 3, TUE, in combinato disposto con gli articoli 208 e 210 TFUE relativi al settore della cooperazione allo sviluppo, debba essere interpretato nel senso che esso osta a che gli Stati membri tassino le retribuzioni percepite in relazione a progetti di aiuto finanziati dal FES, laddove tale esenzione sia concessa per le retribuzioni percepite nell’ambito di un progetto finanziato con risorse di bilancio nazionali. Inoltre, la differenza di trattamento derivante da tale norma tributaria solleva anche la questione se le disposizioni del Trattato in materia di libertà fondamentali debbano essere applicate al caso di specie.

4. Ne consegue che la Corte si trova di fronte al delicato compito di stabilire se le libertà fondamentali e/o il principio di leale cooperazione di cui all’articolo 4, paragrafo 3, TUE siano applicabili nel settore della cooperazione allo sviluppo e, in caso affermativo, in che modo. Si tratta di una questione niente affatto semplice poiché l’Unione e gli Stati membri possono esercitare competenze parallele in tale settore (4). La presente causa verte altresì su un dibattito complessivo più ampio relativo al trattamento fiscale degli aiuti allo sviluppo e all’efficacia dello stesso (5).

I. Contesto normativo

A. Diritto internazionale

1. Convenzione di Lomé IV

5. La quarta Convenzione ACP - CEE, firmata a Lomé il 15 dicembre 1989, è stata conclusa tra il gruppo di Stati dell’Africa, dei Caraibi e del Pacifico (in prosieguo: i «paesi ACP») e la Comunità economica europea (CEE) (in prosieguo: la convenzione di Lomé IV)(6). Tale convenzione è stata approvata da una decisione del Consiglio e della Commissione del 25 febbraio 1991 (7).

6. L’articolo 2 della convenzione di Lomé IV stabilisce che la cooperazione ACP-CEE, «basata su un regime di diritto e sull’esistenza di istituzioni congiunte», si esercita in base ai principi di parità dei partner, rispetto della rispettiva sovranità, mutuo interesse ed interdipendenza, nonché del diritto di ciascuno Stato di determinare le proprie scelte politiche, sociali, culturali ed economiche.

7. L’articolo 9 della medesima convenzione così recita:

«Per migliorare l’efficacia degli strumenti della convenzione, le parti contraenti adottano, nell’ambito delle rispettive competenze, orientamenti, priorità e misure che favoriscano la realizzazione degli obiettivi fissati nella presente convenzione (...)».

2. Accordo di Cotonou

8. L’accordo di partenariato tra gli [Stati ACP], da un lato, e la Comunità europea e i suoi Stati membri, dall’altro, firmato a Cotonou il 23 giugno 2000 (in prosieguo: l’«accordo di Cotonou»)(8) è stato approvato con decisione 2003/159/CE del Consiglio del 19 dicembre 2002 (9). Esso è entrato in vigore il 1º aprile 2003 e ha sostituito le vigenti convenzioni di Lomé.

9. L’articolo 2 dell’Accordo di Cotonou stabilisce i principi fondamentali della cooperazione ACP-CE, che sono «basat[i] su un regime di diritto e sull’esistenza di istituzioni congiunte».

10. A termini dell’articolo 3 dell’accordo di Cotonou, «[l]e parti adottano (...) tutte le misure generali o particolari atte ad assicurare l’esecuzione degli obblighi derivanti dall’accordo e a facilitare il perseguimento dei suoi obiettivi. (...)».

11. L’articolo 70, lettera a), dell’accordo di Cotonou stabilisce che la cooperazione è intesa a sostenere «microprogetti a livello locale che hanno un impatto economico e sociale sulla vita delle popolazioni, rispondono ad un bisogno prioritario espresso e constatato e sono attuati su iniziativa e con la partecipazione attiva delle comunità locali beneficiarie».

12. L’articolo 71 dell’accordo di Cotonou prevede quanto segue:

«1. I microprogetti e le azioni di cooperazione decentrate possono avvalersi delle risorse finanziarie dell’accordo. (...)

2. Partecipa al finanziamento dei microprogetti e della cooperazione decentrata il Fondo europeo per lo sviluppo, il cui contributo non supera di norma i tre quarti del costo totale di ciascun progetto né può superare il limite stabilito nel programma indicativo. La differenza è coperta:

a) dalla comunità locale interessata, nel caso di microprogetti, in forma di contributi in natura, prestazione di servizi o in contanti, a seconda delle sue possibilità;

(...)

c) a titolo eccezionale, dallo Stato ACP interessato, che può concedere un contributo finanziario, ammettere l’uso di attrezzature pubbliche o fornire servizi.

(...)».

B. Diritto dell’Unione

13. I FES sono stati istituiti per finanziare la cooperazione con gli Stati ACP e i paesi e territori d’oltremare, dapprima mediante un allegato al Trattato CEE e, successivamente, mediante accordi interni tra gli Stati membri riuniti in sede di Consiglio. Un FES finanzia qualsiasi progetto o programma che contribuisca allo sviluppo economico, sociale o culturale dei paesi in questione. Ogni FES è stipulato con una durata di diversi anni, in genere cinque, corrispondente alla durata di validità dei vari accordi e convenzioni con cui l’Unione e i suoi Stati membri hanno stabilito il partenariato speciale con gli Stati ACP. Storicamente, i FES non erano finanziati dal bilancio generale dell’Unione. Pertanto, sono stati adottati regolamenti finanziari specifici per adempiere gli obblighi derivanti dalle convenzioni internazionali e stabilire, in particolare, il finanziamento del FES (10).

1. Il settimo FES (11)

14. Il 16 luglio 1990, i rappresentanti dei governi degli Stati membri della Comunità economica europea, riuniti in sede di Consiglio, hanno adottato l’accordo interno 91/401/CEE relativo al finanziamento ed alla gestione degli aiuti della Comunità nel quadro della Convenzione di Lomé IV (12). Con tale accordo, gli Stati membri hanno istituito il settimo FES. Le disposizioni di attuazione di tale accordo interno sono oggetto del regolamento finanziario 91/491/CEE, del 29 luglio 1991, applicabile alla cooperazione per il finanziamento dello sviluppo ai sensi della [convenzione di Lomé](13)

15. L’ordinatore ha deciso di chiudere i conti del settimo FES il 31 agosto 2008. In mancanza di una base giuridica per la chiusura dei FES, i saldi restanti nonché i relativi contratti e decisioni sono stati trasferiti al nono FES, conformemente alle disposizioni della Parte 3 del regolamento finanziario applicabile al nono FES (14).

2. Il nono FES

16. Dopo l’accordo di Cotonou, è stato adottato l’accordo interno 2000/770/CE tra i rappresentanti dei governi degli Stati membri, riuniti in sede di Consiglio, relativo al finanziamento ed alla gestione degli aiuti della Comunità nel quadro del protocollo finanziario [dell’accordo di Cotonou], nonché alla concessione di un’assistenza finanziaria ai paesi e territori d’oltremare cui si applicano le disposizioni della parte quarta del trattato CE (15). Le disposizioni di attuazione di tale accordo interno sono oggetto del regolamento finanziario del 27 marzo 2003.

C. Diritto tedesco

17. L’articolo 1, paragrafo 1, prima frase, dell’Einkommensteuergesetz (legge in materia di imposte sul reddito; in prosieguo: l’«EStG»), nella versione applicabile ai fatti del procedimento principale, prevede che le persone fisiche aventi il domicilio o la residenza abituale in Germania siano integralmente soggette all’imposta sul reddito.

18. Ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, dell’EStG, sono soggetti a imposta sul reddito i redditi da lavoro dipendente percepiti da un soggetto passivo tenuto a corrispondere integralmente l’imposta.

19. L’articolo 34 c dell’EStG così dispone:

«1) Nel caso di persone soggette illimitatamente a imposta i cui redditi prodotti all’estero siano soggetti, nello Stato in cui tali redditi sono prodotti, a un’imposta corrispondente all’imposta tedesca sul reddito, l’imposta estera...