Opinion of Advocate General Collins delivered on 10 March 2022.

• Jurisdiction: European Union
• Celex Number: 62020CC0538
• ECLI: ECLI:EU:C:2022:184
• Date: 10 March 2022
• Court: Court of Justice (European Union)

SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALANWALTS

ANTHONY COLLINS

vom 10. März 2022 (1)

Rechtssache C‑538/20

Finanzamt B

gegen

W AG,

Beteiligter:

Bundesministerium der Finanzen

(Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs [Deutschland])

„Vorlage zur Vorabentscheidung – Art. 43 und 48 EG – Niederlassungsfreiheit – Körperschaftsteuer – Gewerbesteuer – Abzug von Verlusten einer in einem Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte, die zu einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft gehört – Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Freistellung der Einkünfte der gebietsfremden Betriebsstätte – Vergleichbarkeit der Sachverhalte – Konzept ‚finale Verluste‘“

I. Einleitung

1. Mit dem vorliegenden Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs (Deutschland) wird der Gerichtshof im Wesentlichen um Klärung der Frage ersucht, ob eine gebietsansässige Muttergesellschaft nach Art. 43 EG in Verbindung mit Art. 48 EG(2) dann berechtigt ist, von ihren steuerpflichtigen Einkünften Verluste ihrer gebietsfremden Betriebsstätte abzuziehen, die ihren Betrieb eingestellt hat, so dass als Folge hieraus diese Verluste im Belegenheitsstaat der gebietsfremden Betriebsstätte nicht mehr berücksichtigt werden können, wenn die Gewinne und Verluste dieser gebietsfremden Betriebsstätte im Sitzstaat der Muttergesellschaft nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Steuer freigestellt sind.

2. Das Vorabentscheidungsersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der in Deutschland ansässigen Gesellschaft W und den deutschen Steuerbehörden wegen deren Weigerung, bei der Festsetzung der Körperschaftsteuerschuld der Ersteren und der Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer im Veranlagungszeitraum 2007 die finalen Verluste(3) ihrer im Vereinigten Königreich belegenen Zweigniederlassung zu berücksichtigen. Insbesondere stellt sich die Frage, ob die Rechtsprechung des Gerichtshof im Urteil Bevola und Jens W. Trock(4) zur Frage der objektiven Vergleichbarkeit der jeweiligen Situation von Gebietsansässigen und Gebietsfremden in Bezug auf die Abzugsfähigkeit finaler Verluste auf die vorliegende Rechtssache übertragbar ist, in der sich die Steuerbefreiung der gebietsfremden Betriebsstätte von Gewinnen – und symmetrisch hierzu von Verlusten – aus einem bilateralen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ergibt und nicht, wie in der dem oben genannten Urteil zugrunde liegenden Rechtssache, aus einer unilateralen Bestimmung des nationalen Rechts.

II. Rechtlicher Rahmen

A. Abkommen zwischen Deutschland und dem Vereinigten Königreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

3. Die Bundesrepublik Deutschland hat am 26. November 1964 mit dem Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (im Folgenden: Abkommen)(5) abgeschlossen.

4. Art. III Abs. 1 des Abkommens lautet:

„Gewerbliche Gewinne eines Unternehmens eines der Gebiete werden nur in diesem Gebiete besteuert, es sei denn, dass das Unternehmen in dem anderen Gebiet eine gewerbliche Tätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte ausübt. Übt das Unternehmen durch eine Betriebstätte in dem anderen Gebiet eine gewerbliche Tätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte aus, so können die Gewinne in dem anderen Gebiete besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebstätte zugerechnet werden können.“

5. Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a des Abkommens bestimmt:

„Im Falle einer in der Bundesrepublik ansässigen Person wird die Steuer wie folgt festgesetzt:

a) Von der Besteuerungsgrundlage der Steuer der Bundesrepublik werden die Einkünfte aus Quellen innerhalb des Vereinigten Königreichs und die innerhalb des Vereinigten Königreichs gelegenen Vermögensteile ausgenommen, die in Übereinstimmung mit diesem Abkommen im Vereinigten Königreich besteuert werden können, es sei denn, dass Buchstabe b gilt; die in Artikel VIII Absatz 1 genannten Gewinne werden aber nur dann ausgenommen, wenn sie im Vereinigten Königreich steuerpflichtig sind. Deutschland behält aber das Recht, die so ausgenommenen Einkünfte und Vermögensteile bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen.

…“

B. Deutsches Recht

6. § 1 des Körperschaftsteuergesetzes (im Folgenden: KStG)(6) in der im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung bestimmt:

„(1) Unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig sind die folgenden Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben:

1. Kapitalgesellschaften (insbesondere Europäische Gesellschaften, Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien, Gesellschaften mit beschränkter Haftung);

…

(2) Die unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht erstreckt sich auf sämtliche Einkünfte.

…“

7. Nach § 8 Abs. 2 des KStG in der im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung sind bei unbeschränkt Steuerpflichtigen alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

8. § 2 Abs. 1 und 2 des Gewerbesteuergesetzes (im Folgenden: GewStG)(7) in der im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung lautet:

„(1) ¹Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. ²Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes [im Folgenden: EStG] zu verstehen. ³Im Inland betrieben wird ein Gewerbebetrieb, soweit für ihn im Inland … eine Betriebsstätte unterhalten wird.

(2) ¹Als Gewerbebetrieb gilt stets und in vollem Umfang die Tätigkeit der Kapitalgesellschaften (insbesondere Europäische Gesellschaften, Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien, Gesellschaften mit beschränkter Haftung) …

…“

9. Nach § 7 Satz 1 des GewStG in der im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung ist der Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des EStG oder des KStG zu ermittelte Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert und die in den §§ 8 und 9 des GewStG bezeichneten Beträge.

III. Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

10. W ist eine Aktiengesellschaft mit Hauptsitz und Ort der Geschäftsleitung in Deutschland. Sie ist im Wertpapierhandel tätig. Ihr Wirtschaftsjahr endet am 30. Juni.

11. Im August 2004 eröffnete W eine Zweigniederlassung im Vereinigten Königreich. Da die Zweigniederlassung keinen Gewinn erzielt hatte, beschloss W im Februar 2007 ihre Schließung. Laut Eintrag im Commercial Register of the United Kingdom (Handelsregister des Vereinigten Königreichs) wurde diese Einstellung des Betriebs der Zweigniederlassung im ersten Halbjahr 2007 vollzogen.

12. Aufgrund ihrer Schließung konnten die steuerlichen Verluste der Zweigniederlassung in den Wirtschaftsjahren 2004/2005, 2005/2006 und 2006/2007 (Veranlagungszeiträume 2005, 2006 und 2007) im Vereinigten Königreich nicht mehr vorgetragen werden. Die Steuerbehörden des Vereinigten Königreichs teilten W daher mit, dass für das Wirtschaftsjahr 2007/2008 und spätere Wirtschaftsjahre keine Abgabe von Steuererklärungen für die Betriebsstätte mehr notwendig sei.

13. W machte geltend, dass die vorgenannten Verluste ihrer Zweigniederlassung „aus unionsrechtlichen Gründen“ als finale Verluste bei der Festsetzung ihrer steuerpflichtigen Einkünfte für den Veranlagungszeitraum 2007 in Deutschland zu berücksichtigen seien, obwohl die Einkünfte der Zweigniederlassung nach dem Abkommen in Deutschland von der Besteuerung freigestellt seien. Das Finanzamt B (Deutschland) lehnte es ab, diese Verluste bei der Festsetzung von Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag gegen W für diesen Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen.

14. Der von W gegen diese Ablehnung erhobenen Klage gab das Hessische Finanzgericht (Deutschland) mit Urteil vom 4. September 2018 statt. Gegen dieses Urteil hat das Finanzamt B Revision beim vorlegenden Gericht eingelegt. Das Bundesministerium der Finanzen (Deutschland) ist dem Verfahren zur Unterstützung des Finanzamts B beigetreten.

15. Das vorlegende Gericht hält die Revision auf der Grundlage des deutschen Rechts für begründet.

16. Was die Festsetzung der Körperschaftsteuer angehe, sei W zwar nach § 1 Abs. 1 des KStG mit ihren sämtlichen Einkünften unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, die der im Vereinigten Königreich gelegenen Betriebsstätte entstandenen Verluste könnten die Bemessungsgrundlage dieser Steuer jedoch nach Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a des Abkommens nicht mindern, wonach die Einkünfte aus Quellen innerhalb des Vereinigten Königreichs, die in dem letzteren Staat besteuert werden könnten, von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen seien. Obwohl in Art. III Abs. 1 des Abkommens ausdrücklich nur gewerbliche Gewinne erwähnt würden, seien nach Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a des Abkommens auch „negative Einkünfte“ – wie die von W geltend gemachten – von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen. Dieser Ansatz entspreche der ständigen Rechtsprechung des vorlegenden Gerichts und der „Symmetriethese“(8).

17. Was die Festsetzung der Gewerbesteuer angehe, weist das vorlegende Gericht darauf hin, dass für die Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb nach § 7 des GewStG auf die Vorschriften des KStG verwiesen werde. Da nach dem Abkommen die Einkünfte der Zweigniederlassung von W im Vereinigten Königreich einschließlich ihrer „negativen Einkünfte“ von der Bemessungsgrundlage der gegen W festzusetzenden Körperschaftsteuer ausgenommen seien, seien die Verluste dieser Zweigniederlassung entsprechend auch von der Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer gegen W ausgenommen.

18. Das vorlegende Gericht sieht jedoch als fraglich an, ob die in den Art. 43 und 48 EG verankerte Niederlassungsfreiheit dazu verpflichte, der Betriebsstätte von W im Vereinigten Königreich entstandene finale Verluste bei der Festsetzung der steuerpflichtigen Einkünfte von W...