Conclusions de l'avocat général M. A. Rantos, présentées le 12 mai 2022.

JurisdictionEuropean Union
CourtCourt of Justice (European Union)
ECLIECLI:EU:C:2022:388
Celex Number62021CC0235

Edizione provvisoria

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE

ATHANASIOS RANTOS

presentate il 12 maggio 2022 (1)

Causa C-235/21

RAIFFEISEN LEASING, trgovina in leasing d.o.o.

contro

Republika Slovenija

[domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Vrhovno sodišče (Corte suprema, Slovenia)]

«Rinvio pregiudiziale – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Articolo 203 – Vendita con locazione finanziaria di ritorno (sale and lease back) – Articolo 226 – Indicazioni obbligatorie che devono figurare sulla fattura – Possibilità di assimilare un contratto scritto a una fattura»






I. Premessa

1. La presente domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 203 della direttiva 2006/112/CE relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (2).

2. Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la Raiffeisen Leasing d.o.o. (in prosieguo: la «Raiffeisen») contro la Republika Slovenija (Repubblica di Slovenia), rappresentata dal Ministrstvo za finance (Ministero delle Finanze, Slovenia), in merito all’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta sulla base di un contratto di leasing finanziario, qualificato come «fattura» ai sensi dell’articolo 203 della direttiva IVA, in quanto tale contratto includeva il valore dell’IVA.

3. Nonostante la particolare configurazione fattuale relativa alla modalità di realizzazione di un’operazione di «vendita con locazione finanziaria di ritorno» (sale and lease back) (3), la presente causa verte su una questione relativamente semplice. Se, e a quali condizioni, un contratto scritto tra due parti contrattuali, quale un contratto di leasing finanziario avente ad oggetto un bene immobile in cui sia indicato il valore dell’IVA, possa essere considerato, di per sé, una «fattura» ai sensi della direttiva IVA, dando luogo, da un lato, a un obbligo di pagamento dell’IVA da parte dell’emittente della fattura e, dall’altro, a un diritto di cui beneficia il destinatario della stessa fattura, di poter detrarre l’IVA assolta a monte.

II. Contesto normativo

A. Diritto dell’Unione

4. Il considerando 46 della direttiva IVA enuncia quanto segue:

«L’uso della fatturazione elettronica deve consentire alle amministrazioni fiscali di effettuare i loro controlli. Per assicurare il corretto funzionamento del mercato interno, è pertanto opportuno stilare un elenco armonizzato delle indicazioni che devono figurare sulle fatture (…)».

5. L’articolo 203 della direttiva prevede che «[l]’IVA è dovuta da chiunque indichi tale imposta in una fattura».

6. Il capo 3, intitolato «Fatturazione», che fa parte del titolo XI della suddetta direttiva, contiene la sezione 2, intitolata «Nozione di fattura», che comprende gli articoli 218 e 219, la sezione 3, intitolata «Emissione delle fatture», che comprendeva, alla data dei fatti di cui al procedimento principale, gli articoli da 220 a 225, nonché la sezione 4, intitolata «Contenuto delle fatture», che comprendeva gli articoli da 226 a 231.

7. L’articolo 218 della medesima direttiva così recita:

«Ai fini della presente direttiva gli Stati membri accettano come fattura ogni documento o messaggio cartaceo o elettronico che soddisfa le condizioni stabilite dal presente capo».

8. L’articolo 219 della direttiva IVA è cosi formulato:

«Sono assimilati a una fattura tutti i documenti o messaggi che modificano e fanno riferimento in modo specifico e inequivocabile alla fattura iniziale».

9. Ai sensi dell’articolo 226, punti 7 e 9, di detta direttiva:

«Salvo le disposizioni speciali previste dalla presente direttiva, nelle fatture emesse a norma degli articoli 220 e 221 sono obbligatorie ai fini dell’IVA soltanto le indicazioni seguenti:

(…)

7) la data in cui è effettuata o ultimata la cessione di beni o la prestazione di servizi o la data in cui è corrisposto l’acconto di cui all’articolo 220, punti 4) e 5), sempreché tale data sia determinata e diversa dalla data di emissione della fattura;

(…)

9) l’aliquota IVA applicata».

B. Diritto sloveno

10. Ai sensi dell’articolo 67, paragrafo 1, dello Zakon o davku na dodano vrednost (legge relativa all’IVA; in prosieguo: lo «ZDDV-1»):

«Per esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA, un soggetto passivo deve soddisfare le condizioni seguenti:

a) per le detrazioni ai sensi dell’articolo 63, paragrafo 1, lettera a), della presente legge relative alla fornitura di beni o alla prestazione di servizi, il soggetto passivo deve essere in possesso di una fattura redatta conformemente agli articoli da 80.a a 84.q della presente legge;

(…)»

11. L’articolo 76 dello ZDDV-1 prevede quanto segue:

«1. L’IVA è dovuta:

(…)

9) da chiunque indichi tale imposta in una fattura.

(…)».

III. Procedimento principale, questioni pregiudiziali e procedimento dinanzi alla Corte

12. La RED d.o.o. (in prosieguo: la «RED») era proprietaria di un terreno su cui sorge un edificio a Rožna Dolina, nel comune di Lubiana (Slovenia) (in prosieguo, congiuntamente: il «bene in questione»).

13. Al fine di acquisire le risorse finanziarie per costruire un nuovo edificio su quel terreno, la RED ha stipulato con la Raiffeisen un’operazione di sale and lease back che è stata effettuata in due fasi.

14. Con un primo contratto in data 19 novembre 2007, dette società si sono impegnate, da un lato, a che la Raiffeisen acquistasse dalla RED il bene in questione e, dall’altro, a che la RED versasse alla Raiffeisen i canoni di leasing fino al completo rimborso in misura pari al valore del terreno e dell’edificio di nuova costruzione (vale a dire un importo complessivo di EUR 1 294 786,56) (in prosieguo: il «contratto di leasing finanziario»). Nonostante tale contratto indicasse che l’importo dell’IVA ammontava a EUR 110 056,86, la Raiffeisen non ha emesso nei confronti della RED alcuna specifica fattura. Inoltre, la suddetta IVA non è stata né dichiarata né versata dalla Raiffeisen. In base al contratto stesso, la RED ha esercitato il suo diritto alla detrazione dell’IVA, ritenendo che detto contratto rappresentasse una fattura, ai sensi dell’articolo 203 della direttiva IVA, ragion per cui l’ha inclusa nella sua dichiarazione IVA.

15. Con un secondo contratto in data 22 novembre 2007, la RED e la Raiffeisen hanno stipulato un contratto di compravendita del bene in questione, in cui sono stati indicati sia il prezzo di vendita sia l’IVA. La RED ha emesso nei confronti della Raiffeisen una fattura comprensiva di IVA. In seguito alla stipula e a titolo del suddetto contratto, la Raiffeisen ha esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA.

16. Il 21 ottobre 2011, la Raiffeisen e la RED hanno consensualmente risolto il contratto di leasing finanziario, poiché la RED non aveva adempiuto i propri obblighi entro il termine impartito dal contratto. La Raiffeisen ha in seguito rivenduto il bene in questione a un altro acquirente ad un prezzo comprensivo dell’IVA.

17. Il 25 luglio 2014, nell’ambito di una procedura di ispezione tributaria, alla RED è stata notificata una decisione definitiva dalla Finančna uprava Republike Slovenije (amministrazione tributaria della Repubblica di Slovenia; in prosieguo: la «FURS»), con cui le veniva negato il diritto alla detrazione dell’IVA (4).

18. La Raiffeisen ha acquisito, pertanto, il diritto alla rettifica della dichiarazione IVA resa ai sensi del contratto di leasing finanziario, posto che con la citata decisione della FURS era venuto meno il rischio di perdita di gettito fiscale.

19. Tuttavia, nonostante tale rettifica, la FURS ha, tra l’altro (5), imposto alla Raiffeisen di versare gli interessi sul debito d’imposta per un importo pari a EUR 50 571,88, in quanto, nell’ambito della procedura di ispezione tributaria, è stato riscontrato che la Raiffeisen non aveva versato l’IVA dovuta in base al contratto di leasing per il periodo dal 3 gennaio 2008 al 25 luglio 2014. Più precisamente, la FURS ha ritenuto che, poiché il contratto di leasing indicava il valore con un’indicazione esplicita dell’IVA, esso doveva essere qualificato come «fattura» ai sensi dell’articolo 76, paragrafo 1, punto 9, dello ZDDV-1 (la disposizione che recepisce l’articolo 203 della direttiva IVA), e che l’obbligo della Raiffeisen di versare l’IVA doveva essere considerato sorto al momento della sua stipula. Infatti, sulla base di tale documento, la RED poteva far valere il diritto alla detrazione dell’IVA.

20. La Raiffeisen ha impugnato la decisione della FURS proponendo dapprima un ricorso in sede amministrativa dinanzi al Ministero delle Finanze e successivamente un ricorso presso l’Upravno sodišče (Tribunale amministrativo, Slovenia). Entrambi tali ricorsi sono stati respinti. Essa ha di conseguenza proposto un ricorso per cassazione dinanzi al giudice del rinvio, il Vrhovno sodišče (Corte suprema, Slovenia).

21. A sostegno del suo ricorso, la Raiffeisen fa valere, in particolare, che il contratto di leasing non poteva essere qualificato come «fattura» ai sensi della direttiva IVA, in quanto non conteneva tutti gli elementi essenziali di una fattura (vale a dire l’aliquota IVA applicata o la data in cui è intervenuta la cessione del bene). Pertanto, secondo la Raiffeisen, mancavano i requisiti formali che avrebbero consentito alla RED di esercitare il diritto a detrazione dell’IVA a monte, cosicché non sussisteva alcun rischio di perdita di gettito fiscale.

22. Il giudice del rinvio ricorda che, come risulta dalla giurisprudenza della Corte, l’obbligo di versamento dell’IVA in ragione dell’emissione di una fattura che espone l’IVA potrebbe sorgere anche qualora la fattura stessa non contenga talune delle informazioni prescritte dalla direttiva IVA, in particolare nel caso in cui non sia indicato il luogo di prestazione del servizio fornito (6). Tale interpretazione sarebbe corroborata sia dalla formulazione dell’articolo 203 della direttiva IVA sia dall’obiettivo perseguito da quest’ultima, vale a dire la prevenzione del rischio di perdita...

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