El corriente debate sobra la adopción de GAARs en Kazajstan
| Author | Tomas Balco, Xeniya Yeroshenko |
| Pages | 1-50 |
Estudios Tributarios Europeos 1/2015
© Copyright Seast – Todos los derechos reservados
1
El debate actual acerca de la adopción de una GAAR en
Kazajistán
*
T. Balco
1
e X. Yeroshenko
2
1. La introducción de una GAAR: un debate de actualidad
En los últimos 30-40 años los modelos de negocio han cambiado
rápidamente debido a las mejoras tecnológicas y al desarrollo de la
economía digital, a la facilidad de hacer negocios simultáneamente en
distintas jurisdicciones y al posterior surgimiento del mercado global. Sin
embargo, la legislación tributaria y los principios jurídicos que la sostienen
no se han actualizado al ritmo de los cambios del entorno empresarial
3
. Esto
provocó la aparición de lagunas jurídicas en los ordenamientos tributarios
nacionales y el surgimiento de vacíos legales debido a la aparición de
solapamientos entre distintos sistemas tributarios nacionales
4
. En un mundo
que cambia a gran velocidad, la incapacidad de los legisladores de prever la
variedad de formas de planificación y estructuración fiscal por parte de los
contribuyentes ha dado como resultado un alto número de conductas
tributarias abusivas
5
.
El abuso de las disposiciones fiscales, que debemos distinguir de las
conductas legítimas de planificación fiscal, puede ser dividido en dos
grupos: elusión fiscal y evasión fiscal. La línea entre las dos es delgada,
mas existe. La evasión fiscal es considerada generalmente como inaceptable
*
Cómo citar este artículo: T.
B
ALCO
e
X.
Y
EROSHENKO
, El debate actual acerca de la ad opción
de una GAAR en Kazajistán, Estudios Tributarios Europeos, (ste.unibo.it), págs. 1-50.
Traducción re alizada por el Dr. José Manuel Macarro Osuna, Becario FPU de la Universidad
Pablo de Olavide de Sevilla y Doct or en Derecho Tributario Europeo por la Universidad de
Bolonia.
1
Dr. T. B
ALCO
, LL.M., FCCA, Miembro del Consejo de Estado, Ministerio de Finanzas de la
República de Eslovaquia, anterio rmente Director del Central Asian Tax Rese arch Center, y
Profesor Titular de la KIMEP University de Kazajistán (2010-2014).
2
X. Y
EROSHENKO
, Estudiante de doctorado en la Universidad de Ferrara.
3
OECD 2013, Lucha contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios, p.5.
4
Ibid.
5
F. V
ANISTENDAEL
, en Tax Law Design and Drafting (volumen 1; Fondo Monetario
Internacional: 1996; Victor Thuronyi, ed.) Capítulo 2, Legal Framework for Taxation, p.30.
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por ser una utilización ilegal de las lagunas o vacíos de la normativa,
mientras que la elusión puede ocurrir dentro de la letra de la norma, pero
no es acorde con su espíritu o intención. A los efectos de este artículo, nos
centraremos en la elusión fiscal y las Cláusulas Generales Anti-abuso (GAAR
de acuerdo con sus siglas en inglés) como herramientas para luchas contra
dichas conductas. La elusión fiscal puede ser definida como sigue:
“A efectos fiscales, elusión es un término usado para describir el
comportamiento del obligado tributario dirigido a reducir la cuota tributaria
que no llega a la magnitud de la evasión fiscal. Mientras que la expresión
podría usarse para referirse a formas «aceptables» de comportamiento,
como la planificación fiscal, o incluso la abstención del consumo, suele ser
usado frecuentemente en sentido peyorativo para referirse a algo
considerado «inaceptable», o «ilegítimo» (pero en general no «ilegal»). En
otras palabras, la elusión fiscal muchas veces entra dentro de la redacción
de la norma, pero en contra de su espíritu. Generalmente contiene
elementos de artificialidad, por ejemplo respecto de la forma legal
adoptada, y con frecuencia es considerada contraria al espíritu de las
normas”
6
.
El cambiante entorno empresarial y el incremento de conductas abusivas
han forzado a muchos países a modernizar sus ordenamientos tributarios y
a incorporar medidas concretas anti-abuso, con la intención de prevenir o
sancionar los comportamientos abusivos de las multinacionales. Dichas
normas están divididas en dos grupos: cláusulas anti abuso generales y las
específicas. Las cláusulas anti abuso específicas (SAARs de acuerdo con sus
siglas en inglés) pretenden combatir un comportamiento abusivo particular
mediante la denegación de determinados beneficios en las condiciones
establecidas. Estas cláusulas son de naturaleza legal, y pueden ser
desarrolladas de distintas formas: reglas sobre precios de transferencia,
normas sobre sociedades extranjeras controladas (CFC en sus siglas en
6
La definición de evasión fiscal e s la obtenida en el glosario tributario del IBFD, disponible
en: www.ibfd.org (traducción propia).
Como ejemplos de evasión fiscal podemos incluir la localización de activos en jurisdicciones
offshore, la conversión de ingresos en ganancias no tributables o de baja tributación, la
distribución de los ingresos entre otros contribuyentes con un tipo marginal menor, la
división de l as actividades de negocio para evitar el registro IVA así como arrendamientos o
acuerdos de lease-back para aprovechar de una deducción de cuota soportadas anteriores.
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inglés), requisitos sobre el beneficiario efectivo tanto en los tratados
internacionales como en las normas domésticas, normas de
subcapitalización y muchas otras. Por su parte, una GAAR es una norma
destinada a luchas contra los comportamientos abusivos de elusión fiscal de
los contribuyentes sin estar adaptadas a transacciones específicas. Las
GAAR han evolucionado en algunos países a partir de pronunciamientos
jurisprudenciales, y han pasado a estar muy difundidas a través de
disposiciones legales tanto en los ordenamientos jurídicos continentales
como los de common law. Pueden ser definidas así:
“Una medida anti abuso, generalmente incluida en una norma de derecho
positivo, que proporciona criterios de aplicación general, es decir, que no
está orientada a obligados tributarios o transacciones específicas, sino a
combatir situaciones de aparente elusión fiscal”
7
.
Las GAAR permiten a las administraciones tributarias y a los jueces dejar de
lado la forma jurídica de una transacción si ésta no corresponde con su
sustancia económica o es inexistente. Igualmente les permite determinar la
responsabilidad de los obligados tributarios si una transacción o acuerdo
concreto no tuvo lugar. Inevitablemente, como fue correctamente apuntado
por Masui,
8
los jueces juegan un papel importante en la interpretación y en
la construcción del derecho, y esto es especialmente visible en la aplicación
de las normas anti abuso, que pueden ser de naturaleza genérica y
requieren una interpretación teleológica y no únicamente formal. “Aunque
los jueces tomen decisiones en el contexto de cada caso, sus decisiones,
inevitablemente, moldean la política fiscal en sentido amplio. Sin embargo,
lo hacen sin participar en la batalla política de la formulación del derecho”.
El papel de los jueces y el poder discrecional atribuido a los funcionarios
públicos con las GAAR puede dotar de inseguridad jurídica al sistema, lo que
no es bien aceptado por el público y desincentiva a muchos países a
introducir GAARs.
7
La defi nición de GAAR es la obtenida en el glosario d el IBFD, disponible en www.ibfd.org
(traducción propia). Más sobre la definición de GAAR en J.Pre bble y Z.Prebble, Comparing
the General Anti-Avoidance Rule of Income Tax Law with the Civil Law Doctrine of Abuse of
Law, Bulletin for International Taxation, 2008, pp.151-170, 2008.
8
M
ASUI
,
Y
OSHIHIRO
, The R esponsibility of Judges in Interpreting Tax Legislation: Japan’s
Experience, Osgoode Hall Law Journal 52.2 (2015) : 491-512, p.493.
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