Libertad de establecimiento e imposición directa: la experiencia irlandesa
| Author | Niall O'Hanlon |
| Pages | 1-25 |
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Desde hace tiempo se viene desarrollando un amplio debate a nivel político que evidencia el conflicto existente entre la pretensión de armonizar la imposición directa a nivel comunitario y el deseo de algunos Estados miembros de mantener su soberanía en este sector. 1A pesar de que en el estado actual del Derecho comunitario la materia de la imposición directa no está incluida, como tal, en la esfera de competencia de la Comunidad, lo cierto es que los Estados miembros deben ejercer las competencias que conservan de manera compatible con el Derecho comunitario2.
El efecto de esta condición se ha mostrado de un modo particularmente evidente en dos decisiones recientes del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas: el asunto C-9/02 Hughes de Lasteyrie du Saillant - Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie y el asunto C-470/04 N. v. Inspecteur van de Belastingdienst Oost/kantoor Almelo, en los que se han planteado cuestiones relativas a la compatibilidad con el principio de libertad de establecimiento, de normas nacionales de comprobación basadas en la residencia. Page 2
Aunque Irlanda no haya intervenido en ninguna de estas dos controversias, ello no significa que no exista un conflicto potencial entre el principio de libertad de establecimiento y el sistema irlandés de imposición directa.
En el asunto C-9/02 Hughes de Lasterye du Saillant - Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie el Consejo de Estado ha reenviado al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial: si el principio de libertad de establecimiento enunciado por el art. 52 del Tratado CE (actualmente art. 43 TCE, tras su modificación) se opone a que un Estado miembro establezca, a fin de prevenir un riesgo de evasión fiscal, un régimen de imposición de las plusvalías como el descrito anteriormente en caso de traslado del domicilio fiscal [?]
La cuestión ha sido planteada por el Consejo de Estado francés ante el Tribunal de Justicia al considerar que el litigio pendiente ante él presentaba serias dificultades, sobre todo en relación con el alcance de las normas comunitarias aplicables. La norma nacional analizada por el juez francés ha sido el art. 167 a del Code Général des Impôts3.
El Tribunal de Justicia ha puesto de manifiesto que el art. 167 a) del Code Général des Impôts establecía el principio por el cual, en el momento en el que un contribuyente traslada su residencia fiscal fuera del territorio francés, debía aplicarse el impuesto sobre las plusvalías de las participaciones o títulos societarios poseídos; determinándose dichas Page 3 plusvalías por la diferencia entre el valor de estas participaciones en el momento del traslado de residencia y su coste histórico. Este impuesto se aplicaba únicamente a aquellos contribuyentes que poseían, directa o indirectamente junto con otros miembros de su familia, derechos sobre los beneficios de una sociedad que representaban más del 25% de dichos beneficios, en cualquier momento comprendido en el período de los últimos cinco años anteriores a la fecha de traslado de la residencia. La particularidad de esta disposición residía, por tanto, en el hecho de que preveía la imposición de plusvalías latentes.
Dispone el art. 43:
En el marco de las disposiciones siguientes, quedarán prohibidas las restricciones a la libertad de establecimiento de los nacionales de un Estado miembro en el territorio de otro Estado miembro. Dicha prohibición se extenderá igualmente a las restricciones relativas a la apertura de agencias, sucursales o filiales por los nacionales de un Estado miembro establecidos en el territorio de otro Estado miembro.
La libertad de establecimiento comprenderá el acceso a las actividades no asalariadas y su ejercicio, así como la constitución y gestión de empresas y, especialmente, de sociedades, tal como se definen en el párrafo segundo del artículo 48, en las condiciones fijadas por la legislación del país de establecimiento para sus propios nacionales, sin perjuicio de las disposiciones del capítulo relativo a los capitales. Page 4
En el curso del procedimiento se ha examinado, en primer lugar, si el art. 167 a) del Code General des Impôts, que sometía a gravamen las plusvalías latentes por el mero hecho de que el contribuyente trasladase su residencia fuera de Francia, podía restringir el ejercicio de la libertad de establecimiento, tal y como se regula en el art. 43 TCE.
El Tribunal de Justicia ha destacado4 que el art. 43 TCE constituye una de las disposiciones fundamentales del derecho comunitario y es directamente aplicable en los Estados miembros desde el final del período transitorio. En virtud de esta disposición, la libertad de establecimiento de los nacionales de un Estado Miembro en el territorio de otro Estado miembro comprende también el derecho a emprender y desarrollar actividades por cuenta propia, así como a constituir y gestionar empresas en las mismas condiciones previstas para sus propios nacionales por la legislación del país en el que se produce dicho establecimiento5.
Se lee en la Sentencia6 que, si bien el art. 43 TCE, según su tenor literal, tiene especialmente como objetivo, al igual que las demás disposiciones relativas a la libertad de establecimiento, asegurar que los nacionales de un Estado sean tratados en el Estado de acogida del mismo modo que sus propios nacionales; también se opone a que el Estado miembro de origen Page 5 establezca obstáculos al establecimiento de sus propios nacionales en otro Estado miembro7.
La opinión del Tribunal de Justicia8 es que cualquier restricción a la libertad de establecimiento, incluso de escaso alcance o de poca importancia9, queda prohibida por el art. 43 del TCE.
Se ha afirmado además que10 la prohibición para un Estado miembro de establecer restricciones a la libertad de establecimiento ha de considerarse también aplicable a las normas tributarias. Según una reiterada jurisprudencia, aunque actualmente la imposición directa no está incluida en la esfera de competencia de la Comunidad, los Estados Miembros deben, en todo caso, ejercer las competencias que conservan respetando el Derecho comunitario11.
El Tribunal de Justicia ha señalado que, aunque el art. 167 a) del Code General des Impôts no impide a un contribuyente francés ejercer su derecho de establecimiento, lo cierto es que dicha disposición puede limitar dicho ejercicio, produciendo como mínimo un efecto disuasivo sobre quien tenga intención de establecerse en otro Estado miembro.
Los Jueces comunitarios han observado que12 un contribuyente que deseaba trasladar su residencia fuera del territorio francés, ejerciendo así el derecho que le reconoce el art. 43 TCE, estaba sujeto a un régimen fiscal menos favorable que el reservado a quien mantenga su residencia en Francia. Dicho contribuyente, por el mero hecho de llevar a cabo dicho traslado, se Page 6 convertía en deudor de un impuesto sobre una renta que aún no se ha realizado, y de la que, por tanto, todavía no dispone, mientras que, por el contrario, si hubiese permanecido en Francia, las plusvalías sólo habrían sido gravadas en el momento de su efectiva realización y con carácter limitado en relación a lo efectivamente percibido. Tal disparidad de tratamiento en el ámbito de la imposición de las plusvalías, pudiendo tener notables repercusiones económicas para el contribuyente que pretendiese trasladarse fuera de Francia, podía disuadirle probablemente de realizar dicho traslado de residencia al extranjero.
El Tribunal de Justicia ha puesto de manifiesto que13 tal conclusión se ve confirmada también a partir del examen de las disposiciones de aplicación de dicha medida. En efecto, aunque era posible obtener una suspensión del pago, la misma no era automática y su concesión estaba sujeta a condiciones estrictas, entre las que destacaba, en particular, la constitución de garantías que, de por sí, producían un efecto restrictivo, privando al contribuyente de la disponibilidad de aquellos bienes ofrecidos en garantía. En consecuencia, el Tribunal de Justicia ha concluido que el art. 167 a) del Code General des Impôts podía obstaculizar la libertad de establecimiento.
El Tribunal de Justicia ha afirmado14, a continuación, que una medida potencialmente restrictiva de la libertad de establecimiento consagrada en el art. 43 TCE solo podía admitirse si perseguía un objetivo legítimo compatible con el Tratado y estaba justificada por razones...
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