Il rapporto tra diritto tributario internazionale e l'ordinamento giuridico interno: il caso del Kazakistan

AuthorTomas Balco, Xeniya Yeroshenko
Pages79-115
Studi Tributari Europei 1/2015
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79
Il rapporto fra l’ordinamento tributario internazionale e
l’ordinamento nazionale: il caso del Kazakistan
*
T. Balco
1
e X. Yeroshenko
2
1. Introduzione
La storia dell’indipendenza della Repubblica del Kazakistan prende le mosse
dalla disgregazione dell’Unione Sovietica alla fine del 1991. Al momento della
conquista dell’indipendenza, il Kazakistan si dovette confrontare con l’assenza
di istituzioni legislative, giudiziarie e amministrative, mancando inoltre la
struttura legale di governo nazionale
3
. Di conseguenza alcune istituzioni ed
alcune leggi vennero tramandate dall’Unione Sovietica mentre altre si
sviluppavano per proiettare la nazione verso un modello di economia di
mercato
4
. Formalmente vennero accettate quelle leggi e quelle norme di
diritto internazionale già presenti nell’Unione Sovietica
5
, molte delle quali
permangono tutt’ora
6
.
Dal momento in cui venne decretata l’indipendenza, il Kazakistan ha iniziato
a concludere nuovi accordi internazionali con altri Stati ed organizzazioni
internazionali, fra cui 46 trattati contro la doppia imposizione
7
, una serie di
*
Come citare questo articolo
T.B
ALCO
,
X.
Y
EROSHENKO
, Il rapporto fra l’ordinamento tributario
internazionale e l’ordinamento nazionale, in Studi Tributari Europei, n. 1/2015, (ste.unibo.it),
pagg.79-115.
1
Judr.
T.B
ALCO
,
LL.M. FCCA, Consigliere Generale dello Stato, Ministero della Finanza della
Repubblica Slovacca, previamente Direttore del Central Asian Tax Research e Professore
associato della KIMEP University.
2
X.
Y
EROSHENKO
, Dottoranda di ricerca presso l’Università di Ferrara. Traduzione a cura di
Federica Briganti, Dottoranda di ricerca in Diritto Tributario Europeo presso l’Università di
Bologna.
3
Vedi “Fiscal Transition in Kazakhstan” in Asian Devolpment Bank, 1999, pag. 27.
4
Ibid, pag. 27.
Fino al 1995 il Kazakistan si serviva della normativa fiscale tramandata dall’Unione Sovietica.
Nel 1995 venne adottato il nuovo codice tributario che ha previsto l’abolizione del numero di
imposte da 46 a 11 ed riguarda tutti i livelli di tassazione applicabile nella nazione: centrale,
regionale, locale (precedentemente regolati da diversi decreti e da leggi sul bilancio annuale).
5
P.2, Decreto della Consiglio Supremo della Repubblica Kazaka datato il 16 dicembre 1991
“On the order of implementation of the constitutional law of the RK “on governmental
independence of the RK”.
6
Vedi il Trattato sulle forze armate convenzionali in Europa datato il 16 novembre 1990; il
Trattato di non proliferazione delle armi nucleari del 12 giugno 1968.
7
Si veda la lista dei trattati conclusi dal Kazakistan.
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accordi conclusi con Stati Euroasiatici ed Europei sulla cooperazione
amministrativa in ambito tributario
8
ed una serie di accordi di natura politica
che hanno inciso sul sistema tributario del Kazakistan
9
. Il rapporto fra accordi
internazionali e diritto nazionale del Kazakistan non è ancora stato oggetto di
studio in Kazakistan
10
, da una prospettiva generale da una
specificatamente tributaria.
L’obiettivo di questo articolo è quello di analizzare la prassi del Kazakistan
con riferimento all’applicazione delle convenzioni fiscali internazionali.
L’articolo si propone inizialmente di analizzare la nozione generale di rapporto
fra gli accordi internazionali e l’ordinamento giuridico nazionale e vedere
come l’ultimo incide sull’attuazione dei trattati. Questa generale introduzione
verrà seguita da una breve presentazione dello sviluppo del diritto tributario
internazionale in Kazakistan; infine gli autori si propongono di descrivere ed
analizzare l’apparato giuridico nazionale esaminando lo status ed il rango dei
trattati internazionali sulla base della Legge nazionale e la procedura con cui
vengono conclusi e recepiti in seguito. La sezione seguente si concentrerà
sulle modalità con cui i trattati vengono applicati e interpretati in Kazakistan;
si vuole poi appurare se sussistano problematiche come il tax treaty override
e vedere come il Kazakistan segue le norme dei trattati, quanto è agevole per
le parti applicare le norme dei trattati e quali sono le modalità che il
Kazakistan utilizza per conformarsi alle norme di diritto internazionale.
Gli ultimi due paragrafi offrono una panoramica riguardante l’influenza dei
modelli sui trattati del Kazakistan ed esprimono la visione degli autori circa la
potenziale influenza dei BEPS sul sistema fiscale del Kazakistan.
2. Il rapporto fra normativa internazionale ed ordinamento giuridico
interno
Questa parte mira ad introdurre concetti basilari necessari per una
comprensione dell’importanza del rapporto tra la normativa internazionale e
l’ordinamento tributario nazionale. Per quanto concerne l’ambito fiscale,
l’interazione fra i trattati e l’ordinamento giuridico interno risulta importante
8
Si veda la lista degli accordi di natura fiscale conclusi dal Kazakistan.
9
Per esempio l’Accordo di partenariato e cooperazione con l’Ue, 1999.
10
Vedi Z
H
.
K
EMBAYEV
, International treaties realisation in the Republic of Kazakhastan, in Law
and State, n. 3(60)/ 2013.
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per tre motivi
11
. Innanzitutto, l’ordinamento giuridico nazionale definisce il
momento in cui il trattato diviene vincolante per lo Stato e la forma da
adottare, inoltre stabilisce il rango che il trattato ha secondo la legge
nazionale ed infine stabilisce se gli accordi internazionali possano essere
sostituiti da una successiva legge nazionale
12
. La modalità tramite la quale lo
Stato prende parte all’accordo internazionale, la forma ed il rango che
l’accordo assume nella gerarchia delle fonti, influenzano direttamente la
questione relativa alla possibilità che il trattato venga disatteso da una
normativa nazionale, ovvero la questione essenziale della relazione fra
ordinamento nazionale e internazionale.
Generalmente le norme di diritto consuetudinario internazionale prevedono il
principio pacta sunt servanda secondo cui gli accordi devono essere
rispettati
13
. Tuttavia non sempre tale principio viene rispettato dagli Stati ed
accade che gli stessi violano i loro obblighi internazionali disapplicando gli
accordi internazionali. Nel contesto tributario internazionale questo fenomeno
è conosciuto come treaty override. Il problema del treaty override è anche
rilevante in materia tributaria e veniva inizialmente affrontato dall’ OCSE nel
1989
14
. L’OCSE definisce il treaty override come:
La situazione in cui la legislazione nazionale non applica le previsioni di un
trattato o di tutti i trattati in vigore nello stato. Il fenomeno potrebbe
esplicarsi in una previsione che consenta di disattendere i trattati in
determinate circostanze (in caso di treaty shopping o altre forme di abuso).
La legislazione potrebbe anche avere l’effetto di disapplicare i trattati anche
se non viene fatto alcun riferimento al trattato, perché l’interpretazione
nazionale di quella normativa ha sostanzialmente l’effetto di rendere
disapplicato il trattato”.
Secondo lo studio effettuato dalla De Pietro
15
, l’OCSE offre una definizione
piuttosto generale del fenomeno, e nella sua ricerca chiarisce che il treaty
override può essere definito come “una modifica unilaterale di un trattato
11
S.
S
ACHDEVA
Tax Treaty Overrides: A Comparative Study of the Monist and the Dualist
Approaches, INTERTAX, Volume 41, Issue 4, 2013.
12
Ibid.
13
Questo principio è anche evidente nell’Articolo 26 della Convenzione di Vienna sul Diritto dei
14
OECD COMMITTEE ON FISCAL AFFAIRS, Report on Tax Treaty Override, 1989.
15
Vedi C. D
E
P
IETRO
, Tax Treaty Override, Wolters Kluwer Law & Business, 2014.

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