Tratave – Tratamento de Águas Residuais do Ave SA v Autoridade Tributária e Aduaneira.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2018:989
• Date: 06 December 2018
• Celex Number: 62017CJ0672
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Cuestión prejudicial - sobreseimiento
• Docket Number: C-672/17

ARRÊT DE LA COUR (sixième chambre)

6 décembre 2018 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Base d’imposition – Réduction – Principe de neutralité fiscale »

Dans l’affaire C‑672/17,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) [tribunal arbitral en matière fiscale (centre d’arbitrage administratif), Portugal], par décision du 16 novembre 2017, parvenue à la Cour le 28 novembre 2017, dans la procédure

Tratave – Tratamento de Águas Residuais do Ave SA

contre

Autoridade Tributária e Aduaneira,

LA COUR (sixième chambre),

composée de M. J.‑C. Bonichot (rapporteur), président de la première chambre, faisant fonction de président de la sixième chambre, MM. A. Arabadjiev et C. G. Fernlund, juges,

avocat général : M. M. Wathelet,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

– pour Tratave – Tratamento de Águas Residuais do Ave SA, par Me A. G. Schwalbach, advogado,

– pour le gouvernement portugais, par MM. L. Inez Fernandes, M. Figueiredo et R. Campos Laires, en qualité d’agents,

– pour la Commission européenne, par M. A. Caeiros et Mme L. Lozano Palacios, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation du principe de neutralité fiscale et de l’article 90 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347 p. 1, ci-après la « directive TVA »).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant Tratave – Tratamento de Águas Residuais do Ave SA (ci-après « Tratave ») à l’Autoridade Tributária e Aduaneira (administration des contributions et des douanes, Portugal) au sujet du refus de cette dernière de lui accorder la régularisation du montant de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) acquitté et afférent à des créances impayées et considérées comme irrécouvrables du fait de l’insolvabilité des débiteurs.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 L’article 73 de la directive TVA prévoit : « Pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées aux articles 74 à 77, la base d’imposition comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l’acquéreur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. »

4 Aux termes de l’article 90 de cette directive : « 1. En cas d’annulation, de résiliation, de résolution, de non-paiement total ou partiel ou de réduction de prix après le moment où s’effectue l’opération, la base d’imposition est réduite à due concurrence dans les conditions déterminées par les États membres. 2. En cas de non-paiement total ou partiel, les États membres peuvent déroger au paragraphe 1. »

5 L’article 184 de ladite directive précise que « [l]a déduction initialement opérée est régularisée lorsqu’elle est supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti était en droit d’opérer. »

6 L’article 185 de la même directive dispose : « 1. La régularisation a lieu notamment lorsque des modifications des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions sont intervenues postérieurement à la déclaration de TVA, entre autres en cas d’achats annulés ou en cas de rabais obtenus. 2. Par dérogation au paragraphe 1, il n’y a pas lieu à régularisation en cas d’opérations totalement ou partiellement impayées, en cas de destruction, de perte ou de vol dûment prouvés ou justifiés [...] En cas d’opérations totalement ou partiellement impayées et en cas de vol, les États membres peuvent toutefois exiger la régularisation. »

7 Aux termes de l’article 219 de la directive TVA, « [e]st assimilé à une facture tout document ou message qui modifie la facture initiale et y fait référence de façon spécifique et non équivoque ».

8 L’article 273 de cette directive prévoit : « Les États membres peuvent prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude, sous réserve du respect de l’égalité de traitement des opérations intérieures et des opérations effectuées entre États membres par des assujettis, et à condition que ces obligations ne donnent pas lieu dans les échanges entre les États membres à des formalités liées au passage d’une frontière. La faculté prévue au premier alinéa ne peut être utilisée pour imposer des obligations de facturation supplémentaires à celles fixées au chapitre 3. »

Le droit portugais

9 L’article 78, paragraphe 7, sous b), du Código do IVA (code de la TVA) dispose : « Les assujettis peuvent déduire [...] la TVA afférente à des créances considérées comme irrécouvrables : [...] b) dans le cadre d’une procédure d’insolvabilité, lorsque l’insolvabilité est déclarée. »

10 L’article 78, paragraphe 11, de ce code prévoit : « Dans le cas prévu aux paragraphes 7 et 8, sous d), l’annulation totale ou partielle de la taxe est communiquée à l’acquéreur du bien ou du service qui est un assujetti, aux fins de rectification de la déduction initialement opérée. »

11 L’article 98, paragraphe 2, du code de la TVA dispose : « Sans préjudice de dispositions particulières, le droit à déduction ou au remboursement de la taxe acquittée en excès ne peut être exercé qu’au cours des quatre années après la naissance du droit à déduction ou le paiement en excès de la taxe, respectivement. »

Le litige au principal et les questions préjudicielles

12 Tratave est une société établie à Serzedelo (Portugal), qui exploite et gère des services publics municipaux de drainage, d’épuration et de rejet des eaux résiduaires du système intégré de dépollution du Vale do Ave (Portugal).

13 Tratave est assujettie à la TVA. Dans sa déclaration périodique relative au mois de juillet 2010, elle a diminué sa base d’imposition et a rectifié des montants de TVA précédemment liquidés et répercutés sur huit de ses clients, bénéficiaires de ses prestations de services, déclarés insolvables par des jugements passés en force de chose jugée.

14 Cette régularisation s’est traduite par une diminution de TVA, en faveur de Tratave, d’un montant de 59017,35 euros.

15 À la suite de cette déclaration, Tratave a fait l’objet d’un contrôle fiscal, au terme duquel l’administration des contributions et des douanes lui a indiqué que cette rectification était entachée d’illégalité, aux motifs que les certificats relatifs aux jugements d’insolvabilité passés en force de chose jugée n’avaient pas été fournis et que l’entreprise n’avait pas respecté non plus l’exigence, prévue à l’article 78, paragraphe 11, du code de la TVA, de communiquer, préalablement, aux débiteurs insolvables, son intention d’annuler la TVA, afin qu’ils rectifient la déduction du montant de TVA qu’ils avaient pu avoir effectuée.

16 En conséquence, le 2 septembre 2014, ladite administration a notifié à Tratave un avis de rappel de TVA, relatif à la période correspondant au mois de juillet de 2010, d’un montant de 59017, 35 euros, assorti d’un montant d’intérêts compensatoires de 9216, 41 euros.

17 Le 28 octobre 2014, Tratave s’est acquittée de ces montants.

18 Aux mois de janvier et de février 2015, Tratave a informé les débiteurs concernés de son intention d’annuler les montants de TVA afférents aux créances impayées.

19 Le 27 février 2015, cette société a introduit un recours gracieux contre l’avis de rappel du 2 septembre 2014. Ce recours a donné lieu à une décision de rejet.

20 Le 25 juin 2015, Tratave a formé un recours hiérarchique contre cette décision de rejet, lequel a également été rejeté, le 5 août 2016.

21 Le 6 janvier 2017, Tratave a saisi le Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) [tribunal arbitral en matière fiscale (centre d’arbitrage administratif), Portugal] d’une demande d’annulation de l’avis de rappel du 2 septembre 2014 et de la décision de rejet de son recours hiérarchique.

22 Cette juridiction a estimé que l’exigence relative à la possession de certificats relatifs aux jugements d’insolvabilité passés en force de chose jugée est dépourvue de base légale, mais que Tratave aurait dû respecter l’exigence relative à la communication préalable aux débiteurs insolvables de son intention d’annuler la TVA afférente aux créances impayées.

23 Ladite juridiction a également constaté que, en tout état de cause, cette régularisation était soumise à un délai de prescription de quatre années.

24 Elle s’interroge toutefois sur la conformité au principe de neutralité fiscale et à la directive TVA de ces modalités de régularisation prévues par le droit national.

25 C’est dans ce contexte que le Tribunal Arbitral Tributário [(Centro de Arbitragem Administrativa) [tribunal arbitral en matière fiscale (centre d’arbitrage administratif)] a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes : « 1) Le principe de neutralité et l’article 90 de la [directive TVA], s’opposent-ils à une disposition législative nationale telle que celle qui ressort de...