Opinion of Advocate General Campos Sánchez-Bordona delivered on 13 February 2025.

• Jurisdiction: European Union
• Court: Court of Justice (European Union)
• ECLI: ECLI:EU:C:2025:91
• Date: 13 February 2025

Vorläufige Fassung

SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALANWALTS

MANUEL CAMPOS SÁNCHEZ‑BORDONA

vom 13. Februar 2025(1)

Rechtssache C‑605/23

„Ati‑19“ EOOD

gegen

Nachalnik na otdel „Operativni deynosti“ – Sofia v Glavna direktsia „Fiskalen kontrol“ pri Tsentralno upravlenie na Natsionalna agentsia za prihodite

(Vorabentscheidungsersuchen des Administrativen sad – Blagoevgrad [Verwaltungsgericht Blagoevgrad, Bulgarien])

„ Vorlage zur Vorabentscheidung – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Richtlinie 2006/112/EG – Art. 273 – Charta der Grundrechte der Europäischen Union – Art. 47 Abs. 1 – Recht auf einen wirksamen Rechtsbehelf – Verwaltungsmaßnahme der Versiegelung eines Raums – Antrag auf Aussetzung – Auf die Beurteilung der Schäden, die sich aus der Vollstreckung der Maßnahme ergeben können, beschränkte richterliche Kontrolle “

1. In dem Rechtsstreit, der dem vorliegenden Vorabentscheidungsersuchen zugrunde liegt, wird die Aussetzung der Verfügung betreffend die vorläufige Vollstreckung der Versiegelung eines Geschäftsraums beantragt, die von den bulgarischen Steuerbehörden(2) wegen festgestellter Unregelmäßigkeiten bei der Beitreibung der Mehrwertsteuer erlassen wurde.

2. Die Entscheidung, die Geschäftsräume aus den oben genannten Gründen zu versiegeln, kann abstrakt als Maßnahme eingestuft werden, mit der eine genaue Erhebung der Steuer sichergestellt und Steuerhinterziehung vermieden werden soll (Art. 273 der Richtlinie 2006/112/EG)(3).

3. Obwohl die Steuerbehörden neben der Anordnung der Versiegelung auch eine finanzielle Sanktion gegen das Unternehmen, das Inhaber der Geschäftsräume ist, verhängten, ist diese nicht Gegenstand des Verfahrens vor dem vorlegenden Gericht.

4. Die Frage des vorlegenden Gerichts geht im Kern dahin, ob die nationale Regelung für Rechtsbehelfe gegen die vorläufige Vollstreckung der Verwaltungsmaßnahme der Versiegelung mit dem in Art. 47 Abs. 1 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union (im Folgenden: Charta) verbürgten Recht vereinbar ist.

I. Rechtlicher Rahmen

A. Unionsrecht. Mehrwertsteuerrichtlinie

5. Nach Art. 2 Abs. 1 Buchst. a der Mehrwertsteuerrichtlinie unterliegen der Mehrwertsteuer „Lieferungen von Gegenständen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaats gegen Entgelt tätigt“.

6. Art. 273 bestimmt:

„Die Mitgliedstaaten können vorbehaltlich der Gleichbehandlung der von Steuerpflichtigen bewirkten Inlandsumsätze und innergemeinschaftlichen Umsätze weitere Pflichten vorsehen, die sie für erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und um Steuerhinterziehung zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Formalitäten beim Grenzübertritt führen.

Die Möglichkeit nach Absatz 1 darf nicht dazu genutzt werden, zusätzlich zu den in Kapitel 3 genannten Pflichten weitere Pflichten in Bezug auf die Rechnungsstellung festzulegen.“

B. Nationales Recht

1. Mehrwertsteuergesetz(4)

7. Art. 118 Abs. 1 in seiner auf den Sachverhalt anwendbaren Fassung bestimmt:

„Jede nach diesem Gesetz registrierte oder nicht registrierte Person ist verpflichtet, die von ihr in Geschäftsräumen getätigten Lieferungen/Verkäufe zu registrieren und aufzuzeichnen, indem sie einen Fiskalkassenbeleg mittels eines fiskalischen Aufzeichnungsgeräts (Fiskalbon) oder einen Kassenbeleg, der von einem integrierten automatischen Geschäftsverwaltungssystem erstellt wird (Systembon), ausstellt. Der Empfänger muss den Fiskalbon oder den Systembon erhalten und so lange aufbewahren, bis er den Geschäftsraum verlassen hat.“

8. Art. 185 Abs. 1 und 2 sieht vor:

„(1) Gegen eine Person, die keinen Beleg nach Art. 118 Abs. 1 ausstellt, wird, wenn sie eine natürliche Person und nicht Gewerbetreibender ist, eine Geldbuße in Höhe von 100 bis 500 Lew [(BGN)], oder, wenn sie eine juristische Person oder ein Einzelkaufmann ist, eine finanzielle Sanktion in Höhe von 500 bis 2 000 [BGN] verhängt.

(2) Mit Ausnahme der Fälle nach Abs. 1 wird gegen eine Person, die eine Zuwiderhandlung gegen Art. 118 oder eine Vorschrift zu dessen Durchführung begeht oder duldet, wenn sie eine natürliche Person und nicht Gewerbetreibender ist, eine Geldbuße in Höhe von 300 bis 1 000 [BGN], oder, wenn sie eine juristische Person oder ein Einzelkaufmann ist, eine finanzielle Sanktion in Höhe von 3 000 bis 10 0000 [BGN] verhängt. Führt die Zuwiderhandlung nicht zur Nichtangabe von Einnahmen, werden die Sanktionen nach Abs. 1 verhängt.“

9. In Art. 186 heißt es:

„(1) Die Verwaltungszwangsmaßnahme der Versiegelung von Geschäftsräumen für eine Dauer bis zu 30 Tagen wird unabhängig von den vorgesehenen Geldbußen und finanziellen Sanktionen gegen eine Person angeordnet, die:

1. nicht:

а) einen entsprechenden Verkaufsbeleg nach Art. 118 ausstellt;

…

(3) Die Verwaltungszwangsmaßnahme nach Abs. 1 wird durch eine mit Gründen versehene Anordnung der Finanzbehörde oder durch einen von dieser Behörde ermächtigten Beamten angeordnet.

(4) Gegen die Anordnung nach Abs. 3 kann ein Rechtsbehelf nach dem in der Verwaltungsprozessordnung vorgesehenen Verfahren eingelegt werden.“

10. In Art. 187 Abs. 1 und 4 heißt es:

„(1) Im Fall der Anordnung der Verwaltungszwangsmaßnahme nach Art. 186 Abs. 1 wird auch der Zutritt zu dem Geschäftsraum oder den Geschäftsräumen der Person verboten und die in diesen Räumlichkeiten und den dazugehörigen Lagern befindlichen Vermögensgegenstände werden von der Person oder ihrem Bevollmächtigten entfernt. …

…

(4) Auf Antrag des Zuwiderhandelnden und unter der Voraussetzung, dass er die Zahlung der gesamten Geldbuße bzw. finanziellen Sanktion nachweist, hebt die Behörde die von ihr verhängte Verwaltungszwangsmaßnahme auf. Die Entfernung der Siegel setzt eine Mitwirkungspflicht des Zuwiderhandelnden voraus. Bei wiederholter Zuwiderhandlung ist die Entfernung der Siegel des Geschäftsraums aus dem Raum nicht vor Ablauf eines Monats nach seiner Versiegelung zulässig.“

11. Art. 188(5) bestimmt:

„(1) Die Verwaltungszwangsmaßnahme nach Art. 186 Abs. 1 ist nach Art. 60 Abs. 1 bis 7 der Verwaltungsprozessordnung vorläufig vollstreckbar.

(2) Gegen die Entscheidung des Gerichts kann kein Rechtsmittel eingelegt werden.“

12. Art. 193 besagt:

„(1) Die Feststellung von Zuwiderhandlungen gegen dieses Gesetz und die zu seiner Durchführung erlassenen Rechtsakte, der Erlass und die Vollstreckung von Entscheidungen, mit denen Verwaltungssanktionen verhängt werden, sowie die gegen diese Entscheidungen statthaften Rechtsbehelfe richten sich nach dem Gesetz über verwaltungsrechtliche Zuwiderhandlungen und Verwaltungssanktionen.

(2) Die Feststellungen von Zuwiderhandlungen werden von den Finanzbehörden getroffen, und Entscheidungen über die Verhängung von Verwaltungssanktionen werden vom Exekutivdirektor der Nationalen Agentur für Einnahmen oder von dem Beamten, den er zu diesem Zweck ermächtigt hat, getroffen.“

2. Verwaltungsprozessordnung(6)

13. Nach Art. 6 Abs. 5 in seiner auf den Sachverhalt des Rechtsstreits anwendbaren Fassung haben die Verwaltungsbehörden Rechtsakte und Handlungen zu unterlassen, die geeignet sind, Schäden zu verursachen, die in einem offensichtlichen Missverhältnis zu dem verfolgten Ziel stehen.

14. Art. 60 bestimmt:

„(1) Der Verwaltungsakt umfasst eine Verfügung betreffend seine vorläufige Vollstreckung, wenn das Leben oder die Gesundheit der Bürger es erfordern, zum Schutz besonders wichtiger Interessen des Staates oder der Öffentlichkeit, wenn die Gefahr besteht, dass die Vollstreckung der Entscheidung vereitelt oder erheblich erschwert werden könnte, wenn die Verzögerung der Vollstreckung zu einem schweren oder nur schwer wiedergutzumachenden Schaden zu führen droht oder auf Antrag eines Beteiligten, um ein besonders wichtiges Interesse dieses Beteiligten zu schützen. Im letztgenannten Fall verlangt die Verwaltungsbehörde eine entsprechende Sicherheit.

(2) Die Verfügung betreffend die vorläufige Vollstreckung ist mit Gründen zu versehen.

…

(5) Gegen die Verfügung, mit der die vorläufige Vollstreckung gestattet oder abgelehnt wird, kann innerhalb von drei Tagen nach ihrer Bekanntgabe über die Verwaltungsbehörde bei Gericht Klage erhoben werden, unabhängig davon, ob der Verwaltungsakt angefochten worden ist.

(6) Die Klage wird so bald wie möglich in nicht öffentlicher Sitzung geprüft, ohne dass den Parteien Abschriften der Klageschrift zugestellt werden. Die Klage hat keine aufschiebende Wirkung hinsichtlich der vorläufigen Vollstreckung, jedoch kann das Gericht die vorläufige Vollstreckung bis zur endgültigen Entscheidung über die Klage aussetzen.

(7) Hebt das Gericht die angefochtene Verfügung auf, so entscheidet es in der Sache. Wird die vorläufige Vollstreckung aufgehoben, so stellt die Verwaltungsbehörde den vor der Vollstreckung bestehenden Zustand wieder her.

(8) Gegen die Entscheidung des Gerichts kann ein Rechtsmittel eingelegt werden.“

15. Nach Art. 128 Abs. 1 Nr. 1 sind die Verwaltungsgerichte für Verfahren zuständig, in denen u. a. die Abänderung oder Aufhebung von Verwaltungsakten begehrt wird.

16. Klagen gegen Verwaltungsakte können nach Art. 146 auf folgende Gründe gestützt werden: a) Unzuständigkeit, b) Formfehler, c) Qualifizierte Verletzung der Vorschriften des Verwaltungsverfahrens, d) Verletzung der Bestimmungen des materiellen Rechts, e) Verstoß gegen den mit dem Gesetz verfolgten Zweck.

17. Art. 166 bestimmt:

„(1) Durch die Klage wird die Vollstreckung des Verwaltungsakts ausgesetzt.

(2) Das Gericht kann in jedem Stadium des Verfahrens bis zu dem Zeitpunkt, zu dem das Urteil rechtskräftig wird, auf Antrag des Klägers die durch eine bestandskräftige Verfügung der den Verwaltungsakt nach Art. 60 Abs. 1 erlassenden Behörde gestattete vorläufige Vollstreckung aussetzen, wenn dem Kläger durch die vorläufige Vollstreckung ein schwerer oder nur schwer wiedergutzumachender Schaden entstehen könnte. …“

II. Sachverhalt, Rechtsstreit und Vorlagefrage

18. „Ati‑19“ EOOD ist eine Ein-Personen-GmbH, die einen...