Opinion of Advocate General Kokott delivered on 22 April 2021.

• Jurisdiction: European Union
• Celex Number: 62020CC0080
• ECLI: ECLI:EU:C:2021:326
• Date: 22 April 2021
• Court: Court of Justice (European Union)

Édition provisoire

CONCLUSIONS DE L’AVOCATE GÉNÉRALE

M^ME JULIANNE KOKOTT

présentées le 22 avril 2021 (1)

Affaire C‑80/20

Wilo Salmson France SAS

contre

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti,

Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația fiscală pentru contribuabili nerezidenți

[demande de décision préjudicielle formée par le Tribunalul Bucureşti (tribunal de grande instance de Bucarest, Roumanie)]

« Demande de décision préjudicielle – Législation fiscale – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Article 167 et article 178, sous a) – Naissance du droit à déduction – Période de naissance du droit à déduction – Possession d’une facture en tant que condition de fond – Distinction par rapport aux conditions de forme du droit à déduction – Directive “remboursement” (directive 2008/9/CE) – Article 14, paragraphe 1, sous a), et article 15 – Caractère définitif d’une décision de rejet non contestée – Conséquences juridiques de l’extourne (annulation) d’une facture et de l’établissement d’une nouvelle facture »

I. Introduction

1. Une demande de remboursement a été présentée en Roumanie en 2012 par une entreprise, sachant qu’il n’existait ladite année qu’une seule facture qui n’était sans doute pas régulière. Après le rejet de la demande de remboursement pour l’année 2012, cette facture a été extournée (annulée) et établie à nouveau en 2015. Par la suite, une nouvelle demande de remboursement a été déposée pour 2015, sur laquelle il y a lieu de se prononcer. La juridiction de renvoi s’interroge désormais sur la date à laquelle le droit à déduction a pris naissance et sur celle à laquelle la demande de remboursement aurait dû être présentée.

2. La Cour a l’occasion de répondre ici à l’une des questions les plus importantes en pratique que pose le droit de la TVA : la possession d’une facture constitue-t-elle une condition nécessaire du droit à déduction d’une entreprise ?

3. Dans l’hypothèse dans laquelle cette question appelle une réponse affirmative, la possession d’une telle facture est pertinente également pour la période imposable au cours de laquelle il convient de demander le droit à déduction ou le remboursement. En cas de rectification ultérieure de la facture initiale, s’il est retenu que cette rectification a un effet rétroactif, la date à laquelle la facture erronée est détenue (en l’espèce, l’année 2012) sera déterminante ; si tel n’est pas le cas, c’est la date à laquelle la facture rectifiée est détenue (en l’espèce, l’année 2015) qui sera déterminante. Dans l’hypothèse, en revanche, dans laquelle la question présentée ci‑dessus appelle une réponse négative, seule l’exécution de la prestation (en l’espèce, en 2012) sera pertinente.

4. Si le droit à déduction est soumis à certains délais (qu’il s’agisse de délais de demande déterminés, tels que, en l’espèce, ceux qui s’appliquent dans le cadre de la procédure de remboursement prévue par la directive 2008/9, ou qu’il s’agisse de délais de prescription), il importe de savoir quand ces délais commencent à courir. Cela va de pair avec la question de savoir s’il existe une date précise à laquelle l’assujetti doit exercer le droit à déduction ou s’il lui est loisible de choisir cette date en demandant à son cocontractant de lui établir une nouvelle facture et d’annuler l’ancienne. En outre, des questions de procédure se posent si, dans l’intervalle, le remboursement de la taxe payée en amont qui a été demandé a déjà été refusé, avec effet définitif.

II. Le cadre juridique

A. Le droit de l’Union

– La directive 2006/112

5. L’article 63 de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (2) (ci‑après la « directive TVA ») traite du fait générateur et de l’exigibilité de la taxe :

« Le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée ».

6. L’article 167 de la directive TVA porte sur la naissance du droit à déduction. Il se lit comme suit :

« Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible ».

7. L’article 178 de la directive TVA régit quant à lui l’exercice du droit à déduction :

« Pour pouvoir exercer le droit à déduction, l’assujetti doit remplir les conditions suivantes :

a) pour la déduction visée à l’article 168, point a), en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services, détenir une facture établie conformément aux dispositions du titre XI, chapitre 3, sections 3 à 6 ;

[...]

f) lorsqu’il est tenu d’acquitter la taxe en tant que preneur ou acquéreur en cas d’application des articles 194 à 197 et de l’article 199, remplir les formalités qui sont établies par chaque État membre ».

8. L’article 219 de la directive TVA concerne les modifications apportées aux factures et indique à cet égard ce qui suit :

« Est assimilé à une facture tout document ou message qui modifie la facture initiale et y fait référence de façon spécifique et non équivoque ».

9. L’article 168, sous a), de la directive TVA régit quant à lui le champ d’application matériel du droit à déduction :

« Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants :

a) la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti ».

10. L’article 169, sous a), de la directive TVA étend le droit à déduction en cause :

« Outre la déduction visée à l’article 168, l’assujetti a le droit de déduire la TVA y visée dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins des opérations suivantes :

a) ses opérations relevant des activités visées à l’article 9, paragraphe 1, deuxième alinéa, effectuées en dehors de l’État membre dans lequel cette taxe est due ou acquittée, qui ouvriraient droit à déduction si ces opérations étaient effectuées dans cet État membre ».

11. L’article 170 de la directive TVA précise à cet égard que l’assujetti a droit à un remboursement même en l’absence de possibilité de déduction :

« Tout assujetti qui, au sens de l’article 1^er de la directive 86/560/CEE […], de l’article 2, point 1), et de l’article 3, de la directive 2008/9/CE […] et de l’article 171 de la présente directive, n’est pas établi dans l’État membre dans lequel il effectue des achats de biens et de services ou des importations de biens grevés de TVA a le droit d’obtenir le remboursement de cette taxe dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les opérations suivantes :

a) les opérations visées à l’article 169 ; [...] ».

12. L’article 171, paragraphe 1, de la directive TVA porte sur la procédure de remboursement aux assujettis n’effectuant pas d’opérations nationales :

« Le remboursement de la TVA en faveur des assujettis qui ne sont pas établis dans l’État membre dans lequel ils effectuent des achats de biens et de services ou des importations de biens grevés de taxe, mais qui sont établis dans un autre État membre, est effectué selon les modalités prévues par la directive 2008/9/CE ».

– La directive 2008/9

13. L’article 5 de la directive 2008/9/CE définissant les modalités du remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée, prévu par la directive 2006/112/CE, en faveur des assujettis qui ne sont pas établis dans l’État membre du remboursement, mais dans un autre État membre (3) précise la relation de cette directive avec la directive TVA.

« Chaque État membre rembourse à tout assujetti non établi dans l’État membre du remboursement la TVA ayant grevé les biens qui lui ont été livrés ou les services qui lui ont été fournis dans cet État membre par d’autres assujettis, ou ayant grevé l’importation de biens dans cet État membre, dans la mesure où ces biens et services sont utilisés pour les besoins des opérations suivantes :

a) les opérations visées à l’article 169, points a) et b), de la directive 2006/112/CE ;

b) les opérations dont le destinataire est redevable de la TVA conformément aux articles 194 à 197 et à l’article 199 de la directive 2006/112/CE, tels qu’ils sont appliqués dans l’État membre du remboursement.

Sans préjudice de l’article 6, aux fins de la présente directive, le droit au remboursement de la TVA payée en amont est déterminé en vertu de la directive 2006/112/CE, telle qu’appliquée dans l’État membre du remboursement ».

14. L’article 10 de la directive 2008/9 permet un élargissement des documents à joindre à la demande pour l’État membre du remboursement.

« Sans préjudice des demandes d’informations en vertu de l’article 20, l’État membre du remboursement peut demander au requérant de joindre par voie électronique à la demande de remboursement une copie de la facture ou du document d’importation, lorsque la base d’imposition figurant sur la facture ou le document d’importation est égale ou supérieure à un montant de 1 000 EUR ou à sa contre-valeur en monnaie nationale. Toutefois, lorsque la facture a trait à du carburant, ce seuil est de 250 EUR ou la contre-valeur en monnaie nationale ».

15. L’article 14 de la directive 2008/9 porte sur le contenu de la demande de remboursement :

« 1. La demande de remboursement concerne :

a) l’achat de biens ou de services qui a été facturé au cours de la période du remboursement, à condition que la taxe soit devenue exigible avant ou au moment de la facturation, ou pour lesquels la taxe est devenue exigible au cours de la période du remboursement, à condition que l’achat ait été facturé avant que la taxe ne soit devenue exigible ; [...] ».

16. L’article 15, paragraphe 1, de la directive 2008/9 fixe le délai dans lequel une...