XY v Finanzamt V.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2021:1044
• Date: 21 December 2021
• Docket Number: C-394/20
• Celex Number: 62020CJ0394
• Court: Court of Justice (European Union)

ARRÊT DE LA COUR (cinquième chambre)

21 décembre 2021 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Libre circulation des capitaux – Articles 63 et 65 TFUE – Réglementation nationale sur les droits de succession – Biens immeubles situés sur le territoire national – Assujettissement partiel – Traitement différent des résidents et des non-résidents – Droit à un abattement sur la base imposable – Réduction proportionnelle en cas d’assujettissement partiel – Obligations liées aux parts réservataires – Absence de déduction en cas d’assujettissement partiel »

Dans l’affaire C‑394/20,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Finanzgericht Düsseldorf (tribunal des finances de Düsseldorf, Allemagne), par décision du 20 juillet 2020, parvenue à la Cour le 18 août 2020, dans la procédure

XY

contre

Finanzamt V,

LA COUR (cinquième chambre),

composée de M. E. Regan (rapporteur), président de chambre, M. K. Lenaerts, président de la Cour, faisant fonction de juge de la cinquième chambre, M. C. Lycourgos, président de la quatrième chambre, MM. I. Jarukaitis et M. Ilešič, juges,

avocat général : M. J. Richard de la Tour,

greffier : M. C. Di Bella, administrateur,

vu la procédure écrite et à la suite de l’audience du 9 juin 2021,

considérant les observations présentées :

– pour XY, par M. R. Weller, Steuerberater,

– pour le gouvernement allemand, par MM. J. Möller et R. Kanitz ainsi que par Mme S. Costanzo, en qualité d’agents,

– pour le gouvernement espagnol, par Mme M. J. Ruiz Sánchez, en qualité d’agent,

– pour la Commission européenne, par MM. W. Roels et B.‑R. Killmann, en qualité d’agents,

ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 16 septembre 2021,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 63 et 65 TFUE.

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant XY au Finanzamt V (bureau des impôts V, Allemagne) au sujet du calcul des droits de succession portant sur des immeubles situés en Allemagne.

Le cadre juridique

3 L’Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (loi sur les droits de succession et de donation), dans sa version publiée le 27 février 1997 (BGBl. 1997 I, p. 378), tel que modifié par le Gesetz zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (loi relative à la lutte contre la fraude fiscale et modifiant d’autres dispositions fiscales), du 23 juin 2017 (BGBl. 2017 I, p. 1682) (ci-après l’« ErbStG »), prévoit, à son article 1er, intitulé « Opérations imposables » : « (1) Sont soumises aux droits de mutation sur les successions (ou donations) 1. les transmissions à cause de mort ; 2. les donations entre vifs ; [...] »

4 Aux termes de l’article 2 de l’ErbStG, intitulé « Obligation fiscale personnelle » : « (1) L’obligation fiscale s’applique 1. dans les cas visés à l’article 1er, paragraphe 1, points 1 à 3, sur l’ensemble des biens dévolus (assujettissement intégral) lorsque le défunt, à la date du décès, le donateur, à la date d’exécution de la donation, ou le bénéficiaire, à la date du fait générateur de l’impôt (article 9), ont la qualité de résidents. Sont considérés comme des résidents : a) les personnes physiques qui ont un domicile ou leur résidence habituelle sur le territoire national ; b) les ressortissants allemands qui n’ont pas séjourné durablement plus de cinq ans à l’étranger sans avoir de domicile en Allemagne, [...] 3. dans tous les autres cas, sous réserve du paragraphe 3, au regard des biens dévolus relevant du patrimoine interne au sens de l’article 121 du Bewertungsgesetz [loi sur l’évaluation] (assujettissement partiel). [...] »

5 L’article 3 de l’ErbStG, intitulé « Transmission à cause de mort », dispose, à son paragraphe 1 : « La transmission à cause de mort vise 1. la transmission par dévolution successorale [...], legs [...] ou en raison d’un droit réservataire invoqué par son bénéficiaire (articles 2303 et suivants du Bürgerliches Gesetzbuch [(code civil), dans sa version publiée le 2 janvier 2002 (BGBl. 2002 I, p. 42, et rectificatifs BGBl. 2002 I, p. 2909, et BGBl. 2003 I, p. 738), ci-après le “BGB”]) ; [...] »

6 L’article 9 de l’ErbStG prévoit que le fait générateur de l’impôt est, en cas de transmission à cause de mort, le décès du défunt.

7 Aux termes de l’article 10 de l’ErbStG, intitulé « Transmission imposable » : « (1) La transmission imposable correspond, sauf exonération applicable, à l’enrichissement du bénéficiaire [...]. Dans les cas de l’article 3, l’enrichissement correspond au montant obtenu lorsque l’on déduit de la valeur [...] de l’ensemble de la dévolution patrimoniale, pour autant qu’elle est imposable en vertu de la présente loi, le passif successoral déductible en vertu des paragraphes 3 à 9. [...] [...] (5) Sauf disposition contraire des paragraphes 6 à 9, sont déductibles de la transmission en tant que passif successoral 1. les dettes du défunt [...] ; 2. les obligations liées à des legs, conditions, ainsi qu’aux parts réservataires et droits à compensation successorale invoqués [...] (6) Ne sont pas déductibles les dettes et charges, pour autant qu’elles sont économiquement liées à des éléments de patrimoine qui ne sont pas soumis à imposition en vertu de la présente loi. Si l’imposition est limitée à certains éléments de patrimoine (article 2, paragraphe 1, point 3 [...]), seules sont déductibles les dettes et charges qui sont économiquement liées à ceux–ci. [...] [...] »

8 L’article 15 de l’ErbStG, intitulé « Classes d’imposition », prévoit : « (1) En fonction de la relation personnelle existant entre le bénéficiaire et le défunt ou le donateur, il y a lieu de distinguer entre les trois classes d’imposition suivantes : Classe d’imposition I : 1. le conjoint et le partenaire, 2. les enfants et enfants du conjoint, [...] »

9 L’article 16 de l’ErbStG, intitulé « Abattements », énonce : « (1) Est exonérée, en cas d’assujettissement intégral (article 2, paragraphe 1, point 1, et paragraphe 3), la dévolution de biens 1. au conjoint et au partenaire à hauteur de 500000 euros ; 2. aux enfants au sens de la classe I, point 2, et aux enfants d’enfants décédés au sens de la classe I, point 2, à hauteur de 400000 euros ; [...] (2) Dans les cas d’assujettissement partiel (article 2, paragraphe 1, point 3), l’abattement prévu au paragraphe 1 ci–dessus est diminué d’un montant partiel. Ce montant partiel correspond à la part que représente la somme des valeurs du patrimoine, non soumis à l’assujettissement partiel, acquis à un même moment, et des avantages patrimoniaux, non soumis à l’assujettissement partiel, qui ont été dévolus au cours d’une période de dix ans par la même personne, par rapport à la valeur du patrimoine qui a au total été dévolu par la même personne au cours d’une période de dix ans. La valeur des biens est celle qu’ils avaient à la date de leur dévolution respective. [...] »

10 L’article 37 de l’ErbStG, intitulé « Application de la loi », prévoit, à son paragraphe 14 : « Les articles [...] et 16, paragraphes 1 et 2, dans leur version en vigueur au 25 juin 2017, sont applicables aux transmissions pour lesquelles le fait générateur de l’impôt est postérieur au 24 juin 2017. »

11 L’article 121 du Bewertungsgesetz (loi sur l’évaluation), dans sa version publiée le 1er février 1991 (BGBl. 1991 I, p. 230), tel que modifié par la loi du 4 novembre 2016, intitulé « Patrimoine interne », dispose : « Le patrimoine interne comprend : 1. le patrimoine agricole et sylvicole interne ; 2. le patrimoine foncier interne ; [...] »

12 L’article 2303 du BGB, intitulé « Héritiers réservataires ; montant de la part réservataire », dispose, à son paragraphe 1 : « Si un descendant du défunt a été exclu de la succession par disposition à cause de mort, il peut réclamer aux héritiers sa part réservataire. La part réservataire correspond à la moitié de la valeur de la part légale [...] »

13 L’article 2311 du BGB, intitulé « Valeur de la succession », prévoit : « (1) Le calcul de la part réservataire est effectué sur la base des biens qui constituent la succession à la date du décès, et de leur valeur à cette date [...] (2) La valeur doit, si nécessaire, être établie au moyen d’une estimation. Une évaluation de la valeur opérée par le défunt ne fait pas autorité. »

Le litige au principal et les questions préjudicielles

14 La requérante au principal est une ressortissante autrichienne qui réside en Autriche. Elle est la fille de E, qui était également ressortissant autrichien résidant en Autriche et dont le décès est survenu le 12 août 2018.

15 Ce dernier était propriétaire de trois immeubles bâtis et d’un immeuble non bâti situés en Allemagne. Il avait rédigé un testament dans lequel il avait désigné sa fille comme étant sa légataire unique, son épouse et son fils ayant droit aux parts réservataires.

16 À la suite du décès de son père, la requérante au principal s’est engagée, par convention, à payer à sa mère et à son frère les sommes de 1700000 euros et 2850000 euros, pour rectifier leurs droits à la réserve héréditaire. Elle a demandé, dans la déclaration de succession qu’elle a remise au bureau des impôts V au titre des droits de succession, de déduire de la valeur de la succession les obligations liées à ces parts réservataires, en tant...