Case nº C-20/16 of Tribunal de Justicia, June 22, 2017

• Resolution Date: June 22, 2017
• Issuing Organization: Tribunal de Justicia
• Decision Number: C-20/16

Procedimiento prejudicial - Libre circulación de los trabajadores - Ingresos obtenidos en un Estado miembro distinto del Estado miembro de residencia - Método de exención con reserva de progresividad en el Estado miembro de residencia - Cotizaciones de jubilación y enfermedad recaudadas sobre los ingresos obtenidos en un Estado miembro distinto del Estado miembro de residencia - Deducción de estas cotizaciones - Requisito relativo a la falta de relación directa con los ingresos exentos

En el asunto C-20/16,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Bundesfinanzhof (Tribunal Supremo Tributario, Alemania), mediante resolución de 16 de septiembre de 2015, recibida en el Tribunal de Justicia el 15 de enero de 2016, en el procedimiento entre

Wolfram Bechtel,

Marie-Laure Bechtel

y

Finanzamt Offenburg,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Décima),

integrado por la Sra. M. Berger, Presidente de Sala, y los Sres. E. Levits (Ponente) y F. Biltgen, Jueces;

Abogado General: Sr. M. Campos Sánchez-Bordona,

Secretario: Sr. K. Malacek, administrador;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 1 de febrero de 2017;

consideradas las observaciones presentadas:

- en nombre del Sr. y la Sra. Bechtel, por el Sr. J. Garde, Rechtsanwalt,

- en nombre del Finanzamt Offenburg, por la Sra. E. Lehmann, en calidad de agente,

- en nombre del Gobierno alemán, por los Sres. T. Henze, R. Kanitz y D. Klebs, en calidad de agentes,

- en nombre de la Comisión Europea, por los Sres. W. Roels y M. Wasmeier, en calidad de agentes,

vista la decisión adoptada por el Tribunal de Justicia, oído el Abogado General, de que el asunto sea juzgado sin conclusiones;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial versa sobre la interpretación del artículo 45 TFUE.

2 Esta petición se ha presentado en un litigio entre el Sr. Wolfram Bechtel y la Sra. Marie Laure Bechtel, por una parte, y el Finanzamt Offenburg (Administración tributaria de Offenburg, Alemania), por otra parte, en relación con la toma en consideración de las cotizaciones por jubilación y enfermedad ingresadas por la Sra. Bechtel en Francia, a efectos de determinar su renta imponible y el tipo de gravamen especial aplicable a esa renta imponible por los años 2005 y 2006.

Marco jurídico

Derecho alemán

3 De conformidad con el artículo 1 de la Einkommensteuergesetz (Ley del impuesto sobre la renta) del año 2002, en su versión aplicable en el litigio principal (en lo sucesivo, «EStG de 2002»), las personas físicas que tienen su domicilio o residencia habitual en territorio nacional quedan plenamente sujetas al impuesto sobre la renta.

4 El artículo 2 de dicha Ley, que trata del ámbito de la tributación y de las definiciones, dispone lo siguiente:

(1) Estarán sujetos al impuesto sobre la renta:

[...]

4. Los ingresos (Einkünfte) procedentes del trabajo asalariado.

[...]

(2) Las rentas (Einkünfte) son:

[...]

2. el exceso de los ingresos sobre los gastos profesionales en el caso de las demás categorías de rendimientos (artículos 8 a 9a).

(3) La suma de los rendimientos (Summe der Einkünfte), tras la deducción de la reducción proporcional respecto a personas de edad avanzada en situación de jubilación (Altersentlastungsbetrag), del importe de la exención fiscal respecto a cabezas de familias monoparentales y de la deducción prevista en el artículo 13, apartado 3, constituirá el total de los rendimientos (Gesamtbetrag der Einkünfte).

(4) Tendrá la consideración de renta (Einkommen) el total de los rendimientos, previa deducción de los gastos especiales y de las cargas extraordinarias.

(5) El importe de la renta (Einkommen), previa deducción de las correcciones a tanto alzado previstas en el artículo 32, apartado 6, y de las demás cantidades que deben deducirse de la renta, constituirá la renta imponible (versteuernde Einkommen); ésta servirá de base para el impuesto sobre la renta según la escala. [...]

5 El artículo 9 de la EStG de 2002, rubricado «Gastos profesionales», establece:

(1) Los gastos profesionales son los gastos realizados para la adquisición, custodia y conservación de los ingresos. Deberán deducirse de la categoría de rentas en que se produzcan. También constituirán gastos profesionales:

[...]

(3) Las cotizaciones a los colegios profesionales y otras asociaciones profesionales cuyo objeto no sea la dirección de establecimientos mercantiles.

[...]

6 El artículo 10 de la EStG de 2002, rubricado «Gastos especiales», establece en su apartado 1, punto 1, que son gastos especiales las cargas enumeradas en este precepto cuando no sean gastos de explotación ni gastos profesionales. El artículo 10, apartado 1, puntos 2 y 3, de la EStG de 2002 enumera las cargas que son gastos especiales y es del siguiente tenor:

2.

a) Las cotizaciones a los regímenes legales de jubilación o de jubilación agraria y a los regímenes de jubilación profesionales que proporcionan prestaciones equiparables a las de los regímenes legales de jubilación.

b) Las cotizaciones del obligado para constituir un régimen de jubilación mediante capitalización cuando el contrato sólo establezca el pago, a partir de los 60 años de edad, de una renta vitalicia mensual durante la vida del obligado, o el seguro complementario por incapacidad laboral (pensión de invalidez), por disminución de la capacidad de trabajo (pensión de invalidez parcial), o a los herederos supervivientes (pensión de supervivencia); [...] Los citados derechos no son transmisibles por sucesión, ni transferibles, y no pueden ser objeto de garantía, venta o capitalización, no pudiendo tampoco conferir derecho a indemnización alguna.

A las cotizaciones mencionadas en las letras a) y b) debe añadirse la cuota del empresario al régimen legal de jubilación exenta de tributación y un subsidio del empresario exento de tributación que se le asimila.

3.

a) Las cotizaciones por desempleo, por incapacidad de obtener ingresos y laboral que no se rigen por lo dispuesto en el punto 2, primera frase, letra b), por enfermedad, tratamiento médico, accidente y responsabilidad civil, así como por riesgos que sólo establecen una prestación en caso de fallecimiento.

[...]

7 El artículo 10, apartado 2, de la EStG de 2002 dispone lo siguiente:

Para la deducción de los importes mencionados en el apartado 1, puntos 2 y 3 (gastos de previsión), es necesario que éstos:

1. No guarden una relación económica directa con rentas exentas.

[...]

8 El artículo 10, apartado 3, de la EStG de 2002 establece que los gastos de previsión mencionados en el art. 10, apartado 1, punto 2, segunda frase, de dicha Ley sean tomados en consideración hasta un límite máximo de 20 000 euros, importe que se duplicará en caso de tributación conjunta de ambos cónyuges.

9 El artículo 32a de la EStG de 2002, rubricado «tipo de gravamen», es del siguiente tenor:

(1) El impuesto sobre la renta de acuerdo con la escala se calculará con arreglo a la renta imponible (versteuernde Einkommen). Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 32b, 34, 34b y 34c, dicho impuesto ascenderá respectivamente, en lo que se refiere a la renta imponible:

1. Hasta 7 664 euros (parte exenta de la base imponible): a 0;

2. de 7 665 euros a 12 739 euros: a (883,74 × y + 1 500) × y;

3. de 12 740 euros a 52 151 euros: a (228,74 × z + 2 397) × z + 989.

4. A partir de 52 152 euros a: a 0,42 × x -7 914.

Donde: “y” representa un diezmilésimo de la parte que excede 7 664 euros de la renta imponible redondeada; “z” representa un diezmilésimo de la parte que excede de 12 739 euros de la renta imponible redondeada; “x” representa la renta imponible redondeada. La cuota impositiva resultante debe redondearse al euro más próximo

.

10 Con arreglo al artículo 32b de la EStG de 2002, titulado «Reserva de progresividad»:

(1) Si un sujeto pasivo ilimitado temporalmente o durante el período de imposición, [...] ha obtenido:

[...]

3. Ingresos (Einkünfte) exentos de tributación de conformidad con un convenio para evitar la doble imposición o de otro convenio entre Estados, sin perjuicio de su inclusión en la liquidación del impuesto sobre la renta, o ingresos no sujetos al impuesto sobre la renta alemán, durante el período de imposición, con arreglo al artículo 1, apartado 3, o al artículo 1a, o al artículo 50, apartado 5, segunda frase, punto 2, cuando la suma de esos ingresos sea positiva,

se aplicará un tipo de gravamen especial a la renta imponible (versteuernde Einkommen), de conformidad con el artículo 32a, apartado 1.

[...]

(2) «El tipo de gravamen especial previsto en el apartado 1 será el tipo que resulte cuando, al liquidar el impuesto sobre la renta, aumente o disminuya la renta imponible (versteuernde Einkommen) con arreglo al artículo 32a, apartado 1, en la siguiente medida:

[...]

2. En los supuestos descritos en el apartado 1, puntos 2 y 3, en la cuantía de los ingresos (Einkünfte) allí mencionados, si bien una quinta parte de los rendimientos extraordinarios allí incluidos habrá de ser tenida en cuenta.

[...]»

El Convenio franco-alemán

11 El Convenio entre la República Francesa y la República Federal de Alemania, de 21 de julio de 1959, para evitar la doble imposición y establecer normas de asistencia administrativa y judicial mutua (BGBl. II 1961, p. 397), en su versión modificada por los acuerdos adicionales de 9 de junio de 1969 (BGBl. II 1970, p. 717), 28 de septiembre de 1989 (BGBl. II 1990, p. 770) y 20 de septiembre de 2001 (BGBl. II 2002, p. 2370) (en lo sucesivo, «Convenio franco-alemán») dispone lo siguiente en su artículo 14, apartado 1:

Los sueldos, salarios y retribuciones análogas así como las pensiones de jubilación pagadas por uno de los Estados contratantes, por un Land o por una persona jurídica de Derecho público de este Estado o Land a personas físicas residentes en el otro Estado en contraprestación de servicios administrativos o militares, actuales o anteriores, sólo quedarán...