Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy v B. sp. z o.o., anciennement B. sp.j.

• Jurisdiction: European Union
• Court: Court of Justice (European Union)
• ECLI: ECLI:EU:C:2024:255
• Docket Number: C-606/22
• Date: 21 March 2024

ARRÊT DE LA COUR (septième chambre)

21 mars 2024 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Prestation de services liés aux loisirs et à l’amélioration de la condition physique – Vente de carnets d’accès à des services dont la réalité est prouvée par une caisse enregistreuse et des tickets de caisse – Base d’imposition – Erreur sur le taux d’imposition – Principe de neutralité fiscale – Régularisation de la dette fiscale en raison d’une modification de la base d’imposition – Pratique nationale ne permettant pas, en l’absence de facture, la correction du montant de la TVA et le remboursement de l’excédent de TVA versée – Absence de risque de pertes de recettes fiscales – Exception d’enrichissement sans cause »

Dans l’affaire C‑606/22,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Naczelny Sąd Administracyjny (Cour suprême administrative, Pologne), par décision du 23 juin 2022, parvenue à la Cour le 20 septembre 2022, dans la procédure

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy

contre

B. sp. z o.o., anciennement B. sp.j.,

en présence de :

Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców,

LA COUR (septième chambre),

composée de M. N. Wahl (rapporteur), faisant fonction de président de la septième chambre, M. J. Passer et Mme M. L. Arastey Sahún, juges,

avocat général : Mme J. Kokott,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

– pour le Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, par MM. B. Kołodziej et T. Wojciechowski,

– pour B. sp. z o.o., par MM. R. Baraniewicz, T. Pabiański et J. Tokarski, doradcy podatkowi, et Me A. Zubik, radca prawny,

– pour le Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców, par Me P. Chrupek, radca prawny,

– pour le gouvernement polonais, par M. B. Majczyna, en qualité d’agent,

– pour la Commission européenne, par Mmes J. Jokubauskaitė et M. Owsiany-Hornung, en qualité d’agents,

ayant entendu l’avocate générale en ses conclusions à l’audience du 16 novembre 2023,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 1er, paragraphe 2, et de l’article 73 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1), telle que modifiée par la directive 2010/45/UE du Conseil, du 13 juillet 2010 (JO 2010, L 189, p. 1) (ci-après la « directive 2006/112 »), à la lumière des principes de neutralité fiscale, de proportionnalité et d’égalité de traitement.

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant le Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (directeur de la chambre de l’administration fiscale de Bydgoszcz, Pologne) à B. sp.j., devenue, après l’introduction de ladite demande, B. sp. z o.o. au sujet du refus de l’administration fiscale de constater, en l’absence de facture, un trop-perçu de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en faveur de B. résultant de déclarations rectificatives de TVA déposées par celle-ci.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 L’article 1er, paragraphe 2, de la directive 2006/112 dispose : « Le principe du système commun de TVA est d’appliquer aux biens et aux services un impôt général sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services, quel que soit le nombre des opérations intervenues dans le processus de production et de distribution antérieur au stade d’imposition. À chaque opération, la TVA, calculée sur le prix du bien ou du service au taux applicable à ce bien ou à ce service, est exigible déduction faite du montant de la taxe qui a grevé directement le coût des divers éléments constitutifs du prix. Le système commun de TVA est appliqué jusqu’au stade du commerce de détail inclus. »

4 Aux termes de l’article 73 de cette directive : « Pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées aux articles 74 à 77, la base d’imposition comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l’acquéreur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. »

5 L’article 78 de ladite directive prévoit : « Sont à comprendre dans la base d’imposition les éléments suivants : a) les impôts, droits, prélèvements et taxes, à l’exception de la TVA elle‑même ; [...] »

6 L’article 220, paragraphe 1, de la même directive énonce : « Tout assujetti doit s’assurer qu’une facture est émise, par lui-même, par l’acquéreur ou le preneur ou, en son nom et pour son compte, par un tiers, dans les cas suivants : 1) pour les livraisons de biens ou les prestations de services qu’il effectue pour un autre assujetti ou pour une personne morale non assujettie ; [...] »

7 L’article 226 de la directive 2006/112 est libellé comme suit : « Sans préjudice des dispositions particulières prévues par la présente directive, seules les mentions suivantes doivent figurer obligatoirement, aux fins de la TVA, sur les factures émises en application des dispositions des articles 220 et 221 : [...] 6) la quantité et la nature des biens livrés ou l’étendue et la nature des services rendus ; 7) la date à laquelle est effectuée, ou achevée, la livraison de biens ou la prestation de services [...], dans la mesure où une telle date est déterminée et différente de la date d’émission de la facture ; [...] 8) la base d’imposition pour chaque taux ou exonération, le prix unitaire hors TVA, ainsi que les escomptes, rabais ou ristournes éventuels s’ils ne sont pas compris dans le prix unitaire ; 9) le taux de TVA appliqué ; 10) le montant de TVA à payer, sauf lorsqu’est appliqué un régime particulier pour lequel la présente directive exclut une telle mention ; [...] »

8 L’article 226 ter de cette directive, introduit par la directive 2010/45 et applicable au 1er janvier 2013, dispose : « En ce qui concerne les factures simplifiées émises conformément aux articles 220 bis et 221, paragraphes 1 et 2, les États membres exigent au moins les mentions suivantes : a) la date d’émission de la facture ; b) l’identification de l’assujetti livrant les biens ou fournissant les services ; c) l’identification du type de biens livrés ou de services fournis ; d) le montant de TVA à payer ou les données permettant de le calculer ; e) lorsque la facture émise est un document ou message assimilé à une facture conformément à l’article 219, une référence spécifique et non équivoque à cette facture initiale et les mentions spécifiques qui sont modifiées. Ils ne peuvent pas exiger que figurent sur les factures d’autres mentions que celles visées aux articles 226, 227 et 230. »

Le droit polonais

9 L’article 29 de l’ustawa o podatku od towarów i usług (loi relative à la taxe sur les biens et services), du 11 mars 2004 (Dz. U. no 54, position 535), dans sa version en vigueur jusqu’au 31 décembre 2013 (Dz. U. no 177, position 1054), disposait : « 4a Lorsque la base d’imposition est réduite par rapport à celle figurant sur la facture émise, l’assujetti peut procéder à la réduction de la base d’imposition telle que fixée dans la facture pourvu que, avant l’expiration du délai de dépôt de la déclaration de TVA pour la période imposable au cours de laquelle le preneur du bien ou du service a reçu la facture rectificative, il soit en possession d’un accusé de réception de cette facture par ledit preneur. L’obtention d’un accusé de réception d’une correction de facture par le preneur du bien ou du service après l’expiration du délai de dépôt de la déclaration fiscale pour une période imposable permet à l’assujetti de prendre en compte la facture rectificative pour la période imposable au cours de laquelle il a reçu l’accusé de réception de la part du preneur. [...] 4c La disposition du paragraphe 4a s’applique mutatis mutandis en cas de constatation d’une erreur dans le montant de la taxe indiqué sur la facture et de délivrance d’une facture rectificative de la facture faisant mention d’un montant de taxe supérieur au montant dû. »

10 Cette loi, dans sa version en vigueur à partir du 1er janvier 2014 (Dz. U. de 2016, position 710), comporte un article 29a, dont les paragraphes 13 et 14 sont libellés comme suit : « 13. Dans les cas [prévus], la réduction de la base d’imposition, telle que fixée dans la facture mentionnant la taxe, est effectuée à condition que l’assujetti soit en possession d’un accusé de réception de la facture rectificative par le preneur du bien ou du service pour lequel la facture a été émise, accusé obtenu avant l’expiration du délai de dépôt de la déclaration de TVA pour la période imposable au cours de laquelle le preneur du bien ou du service a reçu cette facture rectificative. L’obtention d’un accusé de réception d’une facture rectificative par le preneur du bien ou du service après l’expiration du délai de dépôt de la déclaration fiscale pour une période imposable permet à l’assujetti de prendre en compte la facture rectificative pour la période imposable au cours de laquelle il a reçu l’accusé de réception de la part du preneur. 14. La disposition du paragraphe 13 s’applique mutatis mutandis en cas de constatation d’une erreur dans le montant de la taxe indiqué sur...