Alicja Sosnowska v Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Wałbrzychu.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2008:120
• Date: 26 February 2008
• Celex Number: 62007CC0025
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-25/07

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. JÁN MAZÁK

présentées le 26 février 2008 (1)

Affaire C‑25/07

Alicja Sosnowska

contre

Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Wałbrzychu

[demande de décision préjudicielle formée par le Wojewódzki Sąd Administracyjny w Wrocławiu (Pologne)]

«Fiscalité – TVA – Directives 67/227/CEE et 77/388/CEE du Conseil – Législation nationale fixant les modalités de remboursement de l’excédent de TVA – Principes de neutralité fiscale et de proportionnalité»

1. La présente demande de décision préjudicielle émanant du Wojewódzki Sąd Administracyjny w Wrocławiu (tribunal administratif voïvode de Wrocław, Pologne) porte sur l’interprétation de l’article 5, troisième alinéa, CE, combiné à l’article 2 de la première directive TVA (2) ainsi qu’aux articles 18, paragraphe 4, et 27, paragraphe 1, de la sixième directive TVA (3).

2. La juridiction de renvoi éprouve notamment certains doutes quant au point de savoir si les dispositions de droit polonais prévoyant un délai pour le remboursement de l’excédent de TVA sur le compte bancaire des assujettis TVA-UE nouvellement enregistrés (4) au cours des douze premiers mois de leur enregistrement ainsi que les conditions permettant de raccourcir cette période sont conformes au droit communautaire.

I – Cadre juridique

A – Droit communautaire

3. L’article 5, troisième alinéa, CE stipule que «[l]’action de la Communauté n’excède pas ce qui est nécessaire pour atteindre les objectifs du présent traité».

4. L’article 2 de la première directive énonce:

«Le principe du système commun de [la TVA] est d’appliquer aux biens et aux services un impôt général sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services, quel que soit le nombre des transactions intervenues dans le processus de production et de distribution antérieur au stade d’imposition.

À chaque transaction, la [TVA], calculée sur le prix du bien ou du service au taux applicable à ce bien ou à ce service, est exigible déduction faite du montant de la [TVA] qui a grevé directement le coût des divers éléments constitutifs du prix.

Le système commun de [la TVA] est appliqué jusqu’au stade du commerce de détail inclus.»

5. L’article 18, paragraphe 4, de la sixième directive stipule:

«Quand le montant des déductions autorisées dépasse celui de la taxe due pour une période de déclaration, les États membres peuvent soit faire reporter l’excédent sur la période suivante, soit procéder au remboursement selon les modalités qu’ils fixent.

[…]»

6. Enfin, aux termes de l’article 27, paragraphe 1, de la sixième directive:

«Le Conseil, statuant à l’unanimité sur proposition de la Commission, peut autoriser tout État membre à introduire des mesures particulières dérogatoires à la présente directive, afin de simplifier la perception de la taxe ou d’éviter certaines fraudes ou évasions fiscales. Les mesures destinées à simplifier la perception de la taxe ne peuvent influer, sauf de façon négligeable, sur le montant de la taxe due au stade de la consommation finale.»

B – Droit national

7. En vertu de l’article 87 de la loi du 11 mars 2004 concernant la taxation des biens et des services (Ustawa o podatku od towarów i usług, ci-après la «loi sur la TVA») (5), dans sa version applicable au cas d’espèce devant la juridiction de renvoi:

«1 Au cas où le montant de TVA déductible […] est supérieur au montant dû pour la période de déclaration, l’assujetti a le droit de déduire cet excédent du montant de TVA dû pour les périodes suivantes ou d’en obtenir le remboursement sur son compte bancaire.

2 […] [l]e remboursement du crédit de TVA à l’assujetti se fait […] dans le délai de 60 jours à compter du dépôt de la déclaration TVA par l’assujetti.

S’il s’avère nécessaire de vérifier plus amplement le bien-fondé du remboursement, le chef de l’administration fiscale peut prolonger ce délai jusqu’à la fin de la procédure de vérification. Si, au terme de la procédure, le bien-fondé du remboursement est confirmé, le fisc règle à l’assujetti le montant dû augmenté des intérêts moratoires calculés à hauteur du taux payable par le contribuable en cas d’octroi de délais de paiement ou de paiements échelonnés des impôts.

3 L’excédent de TVA faisant l’objet d’un remboursement à concurrence du montant dépassant la TVA déductible sur les acquisitions de biens et de services qui, conformément aux dispositions concernant l’impôt sur les revenus, sont classés par le contribuable parmi les actifs immobilisés, les actifs immatériels et juridiques soumis à amortissements, ainsi que les terrains et les droits perpétuels d’usufruit sur les terrains, […], augmenté de 22 % du chiffre d’affaires de l’assujetti imposé à des taux inférieurs à celui défini à l’article 41, paragraphe 1, ainsi que du chiffre d’affaires portant sur des fournitures de biens et des prestations de services, visées à l’article 86, paragraphe 8, point 1, est soumis à remboursement dans un délai de 180 jours à compter du jour de dépôt de la déclaration fiscale.

3 bis. Parmi les transactions visées au paragraphe 3, il faut inclure l’encaissement d’une créance à propos de laquelle l’obligation fiscale prend naissance au titre de l’article 19, paragraphe 12, ou de l’article 20, paragraphe 3, à condition de déposer, auprès de l’administration fiscale, une garantie sur le patrimoine à concurrence du montant d’impôt qui serait dû si cette transaction portait sur des livraisons de biens sur le territoire national jusqu’au moment où sont déposés les documents attestant de l’exportation ou de la livraison intracommunautaire des marchandises sur lesquelles porte cette créance.»

8. L’article 97 de la loi sur la TVA dispose:

«1. Les contribuables, visés à l’article 15, qui sont soumis à l’obligation d’enregistrement en tant qu’assujettis actifs à la TVA, sont tenus, avant d’effectuer leur première livraison ou acquisition intracommunautaire, de notifier au chef de l’administration fiscale, dans la déclaration d’enregistrement visée à l’article 96, leur intention de débuter ce type d’activité.

[…]

5. Lorsqu’il s’agit d’assujettis commençant les activités visées à l’article 5, ou d’assujettis ayant débuté ces activités depuis moins de 12 mois avant le dépôt de la notification dont question au paragraphe 1, et qui ont été enregistrés en tant qu’assujettis à la TVA-UE ^[(6)^], le délai de remboursement de l’excédent de TVA visé à l’article 87, paragraphes 2 et 4 à 6, est allongé à 180 jours^[(7)^] […]

[…]

7. La disposition du paragraphe 5 ne s’applique pas au cas où l’assujetti fournit à l’administration fiscale une garantie, consistant i) en une caution ou ii) en une garantie sur son patrimoine ou encore (iii) en une garantie bancaire à concurrence de 250 000 PLN, ci après la ‘caution’.»

II – Faits, procédure et questions préjudicielles

9. Dans sa déclaration «VAT-7» du mois de janvier 2006, la requérante (M^me Alicja Sosnowska) a indiqué un excédent de TVA d’un montant de 44 782 PLN. Invoquant notamment l’article 18, paragraphe 4, de la sixième directive, elle a demandé au bureau de taxation de Świdnica de lui rembourser l’excédent de TVA dans un délai de 60 jours à compter du jour du dépôt de la déclaration.

10. Au titre des articles 87, paragraphes 1 et 2, et 97, paragraphes 5 et 7, de la loi sur la TVA, les autorités fiscales de Świdnica ont refusé ce remboursement. Dans la motivation de la décision, les autorités fiscales ont indiqué que la déclarante ne remplissait pas les conditions fixées dans la loi sur la TVA pour obtenir le remboursement de l’excédent de TVA sur un compte bancaire dans un délai de 60 jours, car elle n’avait fourni aux autorités fiscales ni caution, ni garantie sur son patrimoine, ni garantie bancaire à concurrence de 250 000 PLN (environ 62 000 euros).

11. La requérante a déposé un recours administratif contre cette décision devant le Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Wałbrzychu (directeur du bureau de taxation de Wrocław, division Wałbrzych, ci‑après le «bureau de taxation»), qui a maintenu la décision prise par les autorités fiscales en première instance. La requérante a ensuite engagé une action contre la décision du bureau de taxation devant le Wojewódzki Sąd Administracyjny w Wrocławiu.

12. Éprouvant certains doutes quant à la compatibilité des dispositions de droit national en cause avec le droit communautaire, la juridiction de renvoi a décidé de...