Opinion of Advocate General Kokott delivered on 1 February 2024.

• Jurisdiction: European Union
• Date: 01 February 2024
• Court: Court of Justice (European Union)

Vorläufige Fassung

SCHLUSSANTRÄGE DER GENERALANWÄLTIN

JULIANE KOKOTT

vom 1. Februar 2024(1)

Rechtssache C‑533/22

SC Adient Ltd & Co. KG

gegen

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală,

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş

(Vorabentscheidungsersuchen des Tribunalul Argeş [Regionalgericht Argeş, Rumänien])

„Vorlage zur Vorabentscheidung – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Richtlinie 2006/112/EG – Ort einer Dienstleistung – Stammhaus oder feste Niederlassung – Niederlassung einer inländischen Konzerngesellschaft als feste Niederlassung einer ausländischen Konzerngesellschaft – Irrelevanz gesellschaftsrechtlicher Verbindungen – Zurechnung der Niederlassung des Vertragspartners – Begründung einer festen Niederlassung mittels eines Dienstleistungsvertrages – Feste Niederlassung im Inland als Substitution eines Stammhauses im Ausland“

I. Einführung

1. Dies ist mittlerweile das fünfte(2) Vorabentscheidungsersuchen seit 2018, welches die Kriterien für die Bestimmung einer festen Niederlassung im Mehrwertsteuerrecht zum Gegenstand hat. Davon ist es schon das dritte(3), das seit der Entscheidung Dong Yang(4) aus dem Jahr 2020 im Wesentlichen danach fragt, ob eine beherrschte Gesellschaft bzw. eine Konzerngesellschaft als feste Niederlassung der Muttergesellschaft bzw. einer anderen Konzerngesellschaft zu betrachten ist. Diese Entwicklung ist erstaunlich, denn bis dahin gab es zu dieser Frage seit Einführung der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG (d. h. seit mehr als 40 Jahren) nur insgesamt sechs(5) vergleichbare Vorabentscheidungsersuchen.

2. Der Gerichtshof war an dieser Entwicklung nicht ganz unbeteiligt. So hat er in der Entscheidung DFDS in einem Fall künstlicher Steuergestaltung ausgeführt, dass eine Gesellschaft, die als bloße Hilfsperson des Veranstalters handelt, aber über die Personal- und Sachmittel verfügt, die eine feste Niederlassung kennzeichnen, eine feste Niederlassung des Veranstalters sein könne.(6) Später urteilte er in der Entscheidung Dong Yang, dass es nicht ausgeschlossen werden könne, dass die von der Muttergesellschaft gehaltene Tochtergesellschaft eine feste Niederlassung dieser Muttergesellschaft sei.(7) Anschließend begannen offenbar viele Finanzverwaltungen, in Konzernstrukturen nach festen Niederlassungen in Gestalt von Tochter- oder auch nur anderen Konzerngesellschaften zu suchen.

3. Die Folge ist nun, dass bereits zum zweiten Mal(8) ein rumänisches Gericht danach fragt, ob eine Konzerngesellschaft in Rumänien zugleich die feste Niederlassung ihres Vertragspartners (eine andere Konzerngesellschaft aus Deutschland) sein könne. Dann könnte der Leistungsort der erbrachten Dienstleistung nicht in Deutschland (dort wurde der Umsatz wohl ordnungsgemäß versteuert), sondern in Rumänien liegen. Da alle betroffenen Unternehmen jedoch zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, geht es Rumänien bei Lichte betrachtet nicht um die Sicherung des Steueraufkommens (die Höhe dessen verändert sich hier in keiner Weise), sondern offenbar allein um Zinsen und um Strafzuschläge.

4. Der Gerichtshof erhält daher erneut die Gelegenheit, die grundsätzliche Frage, ob und wann eine eigenständige Gesellschaft zugleich die feste Niederlassung ihres Vertragspartners, d. h. einer anderen eigenständigen Gesellschaft, sein kann, grundsätzlich zu klären und so die Rechtssicherheit sowohl für die Finanzverwaltungen als auch die davon betroffenen Steuerpflichtigen wieder etwas zu erhöhen.

II. Rechtlicher Rahmen

A. Unionsrecht

5. Den unionsrechtlichen Rahmen bestimmt die Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).(9) Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie enthält einen der beiden Grundtatbestände und lautet:

„(1) Der Mehrwertsteuer unterliegen folgende Umsätze:

c) Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaats gegen Entgelt erbringt“.

6. Art. 44 der Mehrwertsteuerrichtlinie regelt den Leistungsort einer Dienstleistung und lautet wie folgt:

„Als Ort einer Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen, der als solcher handelt, gilt der Ort, an dem dieser Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat. Werden diese Dienstleistungen jedoch an eine feste Niederlassung des Steuerpflichtigen, die an einem anderen Ort als dem des Sitzes seiner wirtschaftlichen Tätigkeit gelegen ist, erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistungen der Sitz der festen Niederlassung. In Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen festen Niederlassung gilt als Ort der Dienstleistung der Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthaltsort des steuerpflichtigen Dienstleistungsempfängers.“

7. Art. 11 Abs. 1 der Durchführungsverordnung Nr. 282/2011 (im Folgenden: MwSt-DVO)(10) präzisiert den Begriff der festen Niederlassung:

„Für die Anwendung des Artikels 44 der [Mehrwertsteuerrichtlinie] gilt als ‚feste Niederlassung‘ jede Niederlassung mit Ausnahme des Sitzes der wirtschaftlichen Tätigkeit nach Artikel 10 dieser Verordnung, die einen hinreichenden Grad an Beständigkeit sowie eine Struktur aufweist, die es ihr von der personellen und technischen Ausstattung her erlaubt, Dienstleistungen, die für den eigenen Bedarf dieser Niederlassung erbracht werden, zu empfangen und dort zu verwenden.“

8. Art. 192a der Mehrwertsteuerrichtlinie regelt:

„Für die Zwecke der Anwendung dieses Abschnitts gilt ein Steuerpflichtiger, der im Gebiet des Mitgliedstaats, in dem die Steuer geschuldet wird, über eine feste Niederlassung verfügt, als nicht in diesem Mitgliedstaat ansässig, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

a) [E]r liefert steuerpflichtig Gegenstände oder erbringt steuerpflichtig eine Dienstleistung im Gebiet dieses Mitgliedstaats;

b) eine Niederlassung des Lieferers oder Dienstleistungserbringers im Gebiet dieses Mitgliedstaats ist nicht an der Lieferung oder Dienstleistung beteiligt.“

9. Art. 53 Abs. 2 der MwSt-DVO konkretisiert insoweit:

„Verfügt ein Steuerpflichtiger über eine feste Niederlassung in dem Gebiet des Mitgliedstaats, in dem die Mehrwertsteuer geschuldet wird, gilt diese feste Niederlassung als nicht an der Lieferung von Gegenständen oder der Erbringung von Dienstleistungen im Sinne des Artikels 192a Buchstabe b der Richtlinie 2006/112/EG beteiligt, es sei denn, der Steuerpflichtige nutzt die technische und personelle Ausstattung dieser Niederlassung für Umsätze, die mit der Ausführung der steuerbaren Lieferung dieser Gegenstände oder der steuerbaren Erbringung dieser Dienstleistungen vor oder während der Ausführung in diesem Mitgliedstaat notwendig verbunden sind.

Wird die Ausstattung der festen Niederlassung nur für unterstützende verwaltungstechnische Aufgaben wie z. B. Buchhaltung, Rechnungsstellung und Einziehung von Forderungen genutzt, so gilt dies nicht als Nutzung bei der Ausführung der Lieferung oder der Dienstleistung.

Wird eine Rechnung jedoch unter der durch den Mitgliedstaat der festen Niederlassung vergebenen Mehrwertsteuer‑Identifikationsnummer ausgestellt, so gilt diese feste Niederlassung bis zum Beweis des Gegenteils als an der Lieferung oder Dienstleistung beteiligt.“

B. Rumänisches Recht

10. Rumänien hat die Mehrwertsteuerrichtlinie für die Streitjahre durch das Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (Gesetz Nr. 227/2015 über das Steuergesetzbuch – im Folgenden: Steuergesetzbuch) umgesetzt.

11. Art. 266 Abs. 2 Buchst. b des Steuergesetzbuchs lautet:

„Im Sinne dieses Titels

b) gilt ein Steuerpflichtiger, der den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit außerhalb Rumäniens hat, als in Rumänien ansässig, wenn er eine feste Niederlassung in Rumänien hat, d. h. in Rumänien über eine ausreichende technische und personelle Ausstattung verfügt, um regelmäßig steuerbare Lieferungen von Gegenständen vorzunehmen und/oder Dienstleistungen zu erbringen.“

12. Art. 278 Abs. 2 des Steuergesetzbuchs regelt:

„Als Ort der einem Steuerpflichtigen als solchem geleisteten Dienstleistungen gilt der Ort, an dem der Steuerpflichtige, dem gegenüber die Dienstleistungen erbracht werden, den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat. Werden diese Dienstleistungen jedoch an eine feste Niederlassung des Steuerpflichtigen, die an einem anderen Ort als dem des Sitzes seiner wirtschaftlichen Tätigkeit gelegen ist, erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistungen der Sitz der festen Niederlassung des Steuerpflichtigen, dem gegenüber die Dienstleistungen erbracht werden. In Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen festen Niederlassung gilt als Ort der Dienstleistung der Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthaltsort des steuerpflichtigen Dienstleistungsempfängers.“

III. Sachverhalt und Vorabentscheidungsverfahren

13. Die im Ausgangsverfahren in Rumänien klagende Gesellschaft ist die in Deutschland ansässige Adient Ltd & Co. KG (im Folgenden: Adient DE). Sie gehört zur Adient-Unternehmensgruppe. Der Hauptsitz der Gruppe ist in Europa. Die Gruppe ist ein globaler Zulieferer für Hersteller der Automobilindustrie und verfügt über ein weltweites Netz von Produktions- und Montagewerken, die Erstausrüster mit kompletten Sitzsystemen, Modulen und Komponenten beliefern.

14. Am 1. Juni 2016 beauftragte Adient DE die SC Adient Automotive România SRL (im Folgenden: Adient RO) – eine andere Gesellschaft der Adient-Unternehmensgruppe – mit einer komplexen Dienstleistung, die sowohl Verarbeitungs- und Montagedienstleistungen für Polsterkomponenten als auch Hilfs- und Verwaltungsdienstleistungen umfasst. Die Verarbeitungsdienstleistungen bestehen im Zuschneiden und Nähen von Rohstoffen zur Herstellung von Autositzbezügen. Die Hilfsdienstleistungen bestehen in der Lagerung von Rohstoffen und Fertigprodukten sowie der Annahme, Kontrolle und Verwaltung der Rohstoffe. Adient RO verfügt insoweit über zwei Niederlassungen in Pitești und Ploiești (Rumänien), in denen die entsprechenden...