Conclusiones del Abogado General Sr. G. Pitruzzella, presentadas el 11 de julio de 2019.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2019:607
• Date: 11 July 2019
• Court: Court of Justice (European Union)
• Celex Number: 62018CC0400

Édition provisoire

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. GIOVANNI PITRUZZELLA

présentées le 11 juillet 2019(1)

Affaire C‑400/18

Infohos

contre

Belgische Staat

[demande de décision préjudicielle présentée par le Hof van Cassatie (Belgique)]

« Renvoi préjudiciel – TVA – Exonérations – Groupements autonomes de personnes – Prestations effectuées pour des membres et pour des non-membres »

1. Est-ce qu’un groupement autonome de personnes, composé de nombreux centres publics d’action sociale auxquels il fournit des services d’intérêt général, perd sa qualité de sujet exonéré de la TVA pour les activités effectuées en faveur de ses membres parce qu’il décide de fournir des services également à des tiers ?

2. C’est en substance la question posée par le juge national belge, qui demande à la Cour d’apprécier la compatibilité avec le droit de l’Union d’une disposition nationale qui subordonne l’exonération de la TVA pour les groupements autonomes de personnes composés de centres publics d’action sociale au fait que ceux‑ci ne fournissent de services qu’à leurs membres.

I. Cadre juridique

A. Droit de l’Union

3. L’article 13 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme (ci‑après : la « directive 77/388/CEE ») (2), en matière d’exonérations à l’intérieur du pays, dispose que :

« A. Exonérations en faveur de certaines activités d’intérêt général

1. Sans préjudice d’autres dispositions communautaires, les États membres exonèrent, dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci‑dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels :

(…)

f) les prestations de services effectuées par des groupements autonomes de personnes exerçant une activité exonérée ou pour laquelle elles n’ont pas la qualité d’assujetti, en vue de rendre à leurs membres les services directement nécessaires à l’exercice de cette activité, lorsque ces groupements se bornent à réclamer à leurs membres le remboursement exact de la part leur incombant dans les dépenses engagées en commun, à condition que cette exonération ne soit pas susceptible de provoquer des distorsions de concurrence ».

4. L’article 13, A, paragraphe 1, sous f), de la sixième directive correspond à l’article 132, paragraphe 1, sous f), de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (3), qui abroge et remplace la directive 77/388. Toutefois, c’est la sixième directive qui est applicable en l’espèce, malgré son abrogation, étant donné que la date des faits en cause dans l’affaire au principal est antérieure à la date d’entrée en vigueur de la [directive 2006/112].

B. Droit belge

5. L’article 44, paragraphe 2, sous 1bis, du Btw-wetboek (code belge de la TVA), tel qu’applicable en l’espèce, prévoit que sont exemptées de la taxe :

« Les prestations de services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de personnes exerçant une activité exonérée par le présent article ou pour laquelle elles n’ont pas la qualité d’assujetti, lorsque ces services sont directement nécessaires à l’exercice de cette activité, et que les groupements se bornent à réclamer à leurs membres le remboursement exact de la part qui incombe à chacun d’eux dans les dépenses engagées en commun, à la condition que cette exonération ne soit pas susceptible de provoquer des distorsions de concurrence ; le Roi règle les conditions d’application de cette exonération ».

6. L’article 2 du Koninklijk Besluit nr. 43 van 5 juli 1991 met betrekking tot de vrijstelling op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van de door zelfstandige groeperingen van personen aan hun leden verleende diensten (arrêté royal nº 43 du 5 juillet 1991 relatif à l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de personnes) (Belgische Staatsblad 6 agosto 1991), prévoit que :

« Les prestations de services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de personnes visés à l’article 1^er sont exonérées de la taxe, à condition que :

1. les activités du groupement consistent exclusivement à fournir des prestations de services directement à leurs membres pour eux‑mêmes, et que ceux‑ci exercent tous une activité exonérée en vertu de l’article 44 du code ou pour laquelle ils n’ont pas la qualité d’assujetti ».

II. La procédure au principal et la question préjudicielle

7. Infohos, la demanderesse dans l’affaire au principal, est un groupement d’informatique hospitalière qui a été constitué par plusieurs centres publics d’action sociale, ci‑après « CPAS » (Openbare centra voor maatschappelijk welzijn)(4). Infohos fournit des services d’informatique hospitalière aux CPAS qui en sont membres et, en plus des prestations effectuées pour ses membres, elle fournit des services à des non-membres. le 5 septembre 2000, Infohos et NV IHC-Group ont conclu un accord en vue de développer conjointement, sur commande de la première, des logiciels d’application nouveaux ou innovants pour les hôpitaux qui sont affiliés à Infohos en tant que membres.

8. Infohos ne s’est pas faite enregistrer en qualité d’assujettie à la TVA, étant donné qu’elle estimait, d’une part, qu’elle ne pouvait pas être considérée comme telle en vertu de l’article 6 du code de la TVA (5) et que, en tout état de cause, elle pouvait bénéficier de l’exonération prévue à l’article 44, paragraphe 2, sous lbis, de ce code.

9. Le 20 avril 2005, suite à un contrôle, l’autorité fiscale a estimé que les services que la demanderesse et NV IHC-Group (en tant que sujet non-membre du groupement) se rendaient mutuellement devaient être soumis à la TVA. En outre, selon l’autorité fiscale, le fait d’effectuer des opérations taxables pour des non-membres avait pour conséquence que les opérations effectuées pour les membres d’Infohos devaient également être soumises à la TVA, de sorte qu’elle ne pouvait pas bénéficier de l’exonération de la taxe pour les prestations effectuées pour ses membres, prévue à l’article 44, paragraphe 2, sous 1bis du code de la TVA.

10. Le 13 décembre 2005, l’autorité fiscale a consigné les constatations et infractions dans un procès-verbal sur la base duquel a été émise une contrainte déclarée exécutoire.

11. Par requête contradictoire déposée le 22 mai 2007 devant le Rechtbank van eerste aanleg te Brugge (tribunal de première instance de Bruges, Belgique), Infohos a demandé que soit arrêtée l’exécution de la contrainte attaquée et qu’il soit dit pour droit que les sommes réclamées n’étaient pas dues ; à titre subsidiaire, elle a demandé que soit ordonnée la remise des amendes infligées, ou à tout le moins qu’elles soient réduites substantiellement, que soit ordonné le remboursement de toutes les sommes qui auraient été perçues au titre de la contrainte, majorées des intérêts moratoires, et que le défendeur soit condamné aux dépens.

12. Par jugement du 23 février 2009, la juridiction citée ci‑dessus a décidé que les conditions pour l’application de l’exonération prévue à l’article 44, paragraphe 2, sous lbis, du code de la TVA n’étaient pas réunies et que, pour tous les services fournis à ses membres et à des non-membres, la demanderesse était redevable de la TVA.

13. Infohos a fait appel de ce jugement devant le Hof van Beroep te Gent (Cour d’appel de Gand, Belgique), lequel, par arrêt du 21 septembre 2010, a décidé qu’Infohos ne pouvait pas se prévaloir de l’exonération prévue à l’article 44, paragraphe 2, sous lbis, du code de la TVA, dans la mesure où elle fournissait des services également à des non-membres et où l’application de l’exonération aurait donc faussé la concurrence. Toutefois, il a également jugé qu’Infohos, en tant qu’assujetti mixte, pouvait introduire une action en restitution contre l’état belge pour une somme égale à 117.781,03 euros.

14. Le 5 juillet 2012, l’autorité fiscale a formé un pourvoi devant le Hof van Cassatie (Cour de cassation, Belgique). Par arrêt du 31 octobre 2014, le Hof van Cassatie (Cour de cassation, Belgique) a annulé l’arrêt du Hof van beroep te Gent (Cour d’appel de Gand, Belgique), en ce qu’il est contradictoire de juger, d’une part, que la demanderesse ne peut pas se prévaloir de l’article 44, paragraphe 2, sous lbis, du code de la TVA, parce qu’Infohos fournit des services non seulement à ses membres mais également à des non-membres, ce qui implique qu’elle se voit attribuer le statut d’assujetti total, et, d’autre part, qu’Infohos peut se prévaloir du statut d’assujetti mixte, au sens de l’article 46 du code de la TVA, de manière à pouvoir bénéficier de l’exonération pour les services fournis à ses membres, proportionnellement à la fourniture de services à des non-membres, le droit à déduction étant limité aux prestations imposables effectuées pour les non-membres.

15. Le Hof van Cassatie (Cour de cassation, Belgique) a renvoyé l’affaire devant le Hof van Beroep Antwerpen (Cour d’appel d’Anvers, Belgique). Dans un arrêt du 20 septembre 2016, cette juridiction a jugé que l’octroi de l’autorisation de commercialiser contre paiement des logiciels d’application existants, qui sont la propriété exclusive de la demanderesse ou appartiennent en indivision à la demanderesse et à NV IHC group, relève du champ d’application de l’article 18, paragraphe 1, deuxième alinéa, sous 7, du code de la TVA et doit donc être considéré comme une prestation de service imposable. En outre, cette juridiction a jugé que, puisque, par le biais de NV IHC-Group avec laquelle elle a conclu un accord de coopération, la demanderesse ne se limite pas à fournir des services à ses membres mais procède aussi à la commercialisation également à des non-membres des logiciels d’application...