Opinion of Advocate General Pikamäe delivered on 16 December 2021.

• Jurisdiction: European Union
• Celex Number: 62019CC0898
• ECLI: ECLI:EU:C:2021:1029
• Date: 16 December 2021
• Court: Court of Justice (European Union)

Edizione provvisoria

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE

PRIIT PIKAMÄE

presentate il 16 dicembre 2021 (1)

Causa C‑898/19 P

Irlanda

contro

Commissione europea

«Impugnazione – Aiuti di Stato – Aiuto al quale il Granducato di Lussemburgo ha dato esecuzione – Decisione che dichiara l’aiuto incompatibile con il mercato interno e illegittimo e ne ordina il recupero – Decisione anticipata in materia fiscale (tax ruling) – Principio di libera concorrenza – Vantaggio – Sistema di riferimento – Tassazione cosiddetta “normale” – Carattere selettivo – Presunzione»

Indice

I. Introduzione

II. Fatti

A. Sulla decisione anticipata concessa dall’amministrazione finanziaria lussemburghese alla FFT e sul procedimento amministrativo dinanzi alla Commissione

B. Sulla decisione controversa

1. Descrizione del contenuto essenziale della decisione anticipata controversa

2. Descrizione delle norme lussemburghesi rilevanti

3. Valutazione della decisione anticipata controversa

C. Procedimento dinanzi al Tribunale e sentenza impugnata

D. Procedimento dinanzi alla Corte e conclusioni delle parti in sede di impugnazione

III. Sull’impugnazione

A. Sul primo, sul terzo, sul quarto e sul quinto motivo

1. Sul carattere operante

2. Sulla ricevibilità

3. Sulla fondatezza

a) Osservazioni preliminari sul vantaggio e sulla selettività in materia fiscale

1) Sull’«importanza maggiore» della determinazione del sistema di riferimento nel caso di misure fiscali

2) Sulla determinazione del sistema di riferimento (e della tassazione «normale») in materia fiscale

b) Sul primo motivo

1) Argomenti delle parti

2) Valutazione

i) Osservazioni preliminari sull’origine del principio di libera concorrenza

ii) Sul principio di libera concorrenza nella sentenza impugnata

iii) Sul fondamento del principio di libera concorrenza

iv) Sulla portata del principio di libera concorrenza e sul principio di certezza del diritto

3) Conclusione sul primo motivo

c) Sul terzo motivo

1) Argomenti delle parti

2) Valutazione

d) Sul quarto motivo

1) Argomenti delle parti

2) Valutazione

e) Sul quinto motivo

1) Argomenti delle parti

2) Valutazione

B. Sul secondo motivo

1. Sul carattere operante

2. Sulla fondatezza

IV. Sul ricorso dinanzi al Tribunale

V. Sulle spese

VI. Conclusione

I. Introduzione

1. Il «ruling fiscale» o «parere preliminare in materia fiscale» costituisce una prassi corrente che consente alle imprese di sollecitare dall’amministrazione finanziaria una «decisione anticipata» concernente l’imposta della quale esse saranno debitrici. Il termine «ruling» designa, in via generale, il fatto per un’amministrazione finanziaria di adottare, perlopiù su richiesta del contribuente, una posizione ufficiale sull’applicazione di talune disposizioni legislative in vigore in relazione ad una situazione o ad una o più operazioni che non hanno ancora prodotto effetti fiscali. In tal senso, i contribuenti tentano di ottenere assicurazioni che vincolino l’amministrazione quanto al trattamento fiscale di loro operazioni.

2. Dal mese di giugno del 2014, la Commissione europea ha avviato una serie di indagini dirette a verificare la conformità alle norme del Trattato sugli aiuti di Stato delle pratiche di autorità fiscali di vari Stati membri nei confronti di società multinazionali, in particolare per quanto riguarda la ripartizione degli utili fra i diversi Stati nei quali tali società hanno le loro attività. Una di tali indagini ha dato luogo all’adozione della decisione relativa all’aiuto che sarebbe stato concesso dall’amministrazione finanziaria lussemburghese al gruppo Fiat (2).

3. Parallelamente, nel novembre del 2014, le rivelazioni dell’inchiesta giornalistica detta «Lux Leaks» hanno portato tale argomento all’attenzione del grande pubblico suscitando reazioni perlopiù indignate (3). A seguito di tali rivelazioni, diversi responsabili politici hanno avviato, sia sul piano europeo sia sul piano internazionale, azioni intese a porre rimedio a ciò che era ormai percepito come una grave distorsione dell’equità fiscale. La più recente di tali azioni si è concretizzata in un accordo che crea un’imposta globale sul reddito delle società multinazionali (4).

4. Consapevole al contempo del contesto politico, economico e anche sociale della presente causa, la Corte dovrà esaminare, nella sua emananda sentenza, alla luce di considerazioni strettamente giuridiche, le questioni suscitate dall’approccio adottato dalla Commissione nella decisione controversa. La sentenza pronunciata dal Tribunale nelle cause Lussemburgo e Fiat Chrysler Finance Europe/Commissione (5), la quale ha confermato tale approccio, è oggetto della presente impugnazione.

5. Il carattere innovativo dell’approccio della Commissione è consistito segnatamente nell’introdurre il principio di libera concorrenza nell’esame dell’esistenza di un vantaggio economico. A causa del suo fondamento normativo contestato, l’introduzione di tale nozione nell’analisi richiesta dall’articolo 107, paragrafo 1, TFUE porterà la Corte ad interrogarsi sul confine tracciato dal Trattato fra l’autonomia fiscale degli Stati membri e il divieto di concessione di aiuti di Stato.

II. Fatti

A. Sulla decisione anticipata concessa dall’amministrazione finanziaria lussemburghese alla FFT e sul procedimento amministrativo dinanzi alla Commissione

6. Il 14 marzo 2012, il consulente tributario della Fiat Chrysler Finance Europe, già Fiat Finance and Trade Ltd (in prosieguo: la «FFT»), inviava all’amministrazione finanziaria lussemburghese una lettera con la quale si chiedeva l’approvazione di un accordo in materia di prezzi di trasferimento. Egli ha parimenti presentato alla medesima, a sostegno di tale domanda, una relazione, redatta di proprio pugno, che analizzava i prezzi di trasferimento applicati alle operazioni effettuate dalla FFT.

7. Il 3 settembre 2012, l’amministrazione finanziaria lussemburghese emanava una decisione anticipata in risposta alla domanda della FFT (in prosieguo: la «decisione anticipata controversa»). Tale decisione era contenuta in una lettera in cui si affermava che, «per quanto riguarda[va] la lettera del 14 marzo 2012, relativa alle attività di finanziamento infragruppo della FFT, [era] confermato che l’analisi dei prezzi di trasferimento [era] stata effettuata conformemente alla circolare 164/2 del 28 gennaio 2011 e che essa [era] conforme al principio di piena concorrenza».

8. Il 19 giugno 2013, la Commissione trasmetteva al Granducato di Lussemburgo una prima richiesta d’informazioni dettagliate sulle pratiche nazionali in materia di decisioni anticipate. A questa prima richiesta d’informazioni facevano seguito vari scambi epistolari tra il Granducato di Lussemburgo e la Commissione fino all’adozione, da parte di quest’ultima, in data 24 marzo 2014, di una decisione che imponeva al Granducato di Lussemburgo di fornirle informazioni.

9. L’11 giugno 2014, la Commissione avviava il procedimento d’indagine formale di cui all’articolo 108, paragrafo 2, TFUE riguardante la decisione anticipata controversa. Il 21 ottobre 2015, la Commissione adottava la decisione controversa, la quale dichiara che tale decisione anticipata costituisce un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE.

B. Sulla decisione controversa

1. Descrizione del contenuto essenziale della decisione anticipata controversa

10. La Commissione ha descritto la decisione anticipata controversa come un provvedimento di approvazione di un metodo di attribuzione degli utili a favore della FFT all’interno del gruppo automobilistico Fiat/Chrysler, il che consentiva alla FFT di determinare annualmente l’importo dell’imposta sulle società di cui essa era debitrice nel Granducato di Lussemburgo. La Commissione ha precisato che tale decisione era vincolante per l’amministrazione finanziaria per un periodo di cinque anni, segnatamente a decorrere dall’esercizio fiscale 2012 fino all’esercizio fiscale 2016 (6).

2. Descrizione delle norme lussemburghesi rilevanti

11. La Commissione ha osservato che la decisione anticipata controversa era stata adottata in base all’articolo 164, paragrafo 3, del codice delle imposte sui redditi lussemburghese (legge del 4 dicembre 1967 in materia di imposta sul reddito, come modificata; in prosieguo: il «codice delle imposte») (7) e alla circolare L.I.R. n. 164/2 del direttore dei contributi lussemburghese, del 28 gennaio 2011 (in prosieguo: la «circolare n. 164/2»). A tal riguardo, da un lato, la Commissione ha rilevato che tale articolo istituiva il principio di libera concorrenza nel diritto tributario lussemburghese, ai sensi del quale le operazioni tra società dello stesso gruppo dovevano essere remunerate come se fossero state concluse fra società indipendenti operanti in circostanze comparabili in condizioni di libera concorrenza. D’altro lato, essa ha osservato che la circolare n. 164/2 precisava, in particolare, le modalità di determinazione di una remunerazione di libera concorrenza quando tali operazioni sono state effettuate dalle società di finanziamento del gruppo (8).

3. Valutazione della decisione anticipata controversa

12. Per quanto riguarda la terza e la quarta condizione dell’esistenza di un aiuto di Stato, la Commissione ha ritenuto che la decisione anticipata controversa conferisse un vantaggio selettivo alla FFT, in quanto aveva comportato una riduzione dell’imposta dovuta dall’interessata in Lussemburgo discostandosi dall’imposta che quest’ultima avrebbe dovuto versare in virtù del sistema ordinario dell’imposta sulle società. Essa è pervenuta a tale conclusione al termine di un esame contestuale del vantaggio e della selettività, strutturato secondo le tre fasi definite dalla Corte per stabilire se una determinata misura fiscale debba essere qualificata come «selettiva».

13. Nella prima fase della sua analisi, la Commissione ha ritenuto che il sistema di riferimento fosse il regime generale dell’imposta sulle società del Lussemburgo e che l’obiettivo di tale regime...