European Commission v Republic of Finland.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2012:474
• Court: Court of Justice (European Union)
• Date: 19 July 2012
• Docket Number: C-342/10
• Procedure Type: Recurso por incumplimiento – fundado
• Celex Number: 62010CC0342

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M ME ELEANOR SHARPSTON

présentées le 19 juillet 2012 ( 1 )

Affaire C‑342/10

Commission européenne

contre

République de Finlande

«Libre circulation des capitaux — Imposition discriminatoire de dividendes versés à des fonds de pensions non-résidents»

1. Dans la présente procédure en manquement, la question soumise à la Cour est de savoir si la République de Finlande impose de façon discriminatoire les dividendes versés à des fonds de pension par capitalisation non-résidents (ci-après les «fonds de pension non-résidents») ( 2 ).

2. Des fonds de pension de ce genre reçoivent généralement de la part et/ou au nom de leurs affiliés des contributions au moyen desquelles ils effectuent des investissements pour en tirer un revenu sous forme de dividendes. Une fraction de ce revenu couvre les coûts d’exploitation, mais une proportion significative est transférée à des réserves servant à payer les pensions aux bénéficiaires. Dans certains cas, l’organisation qui gère le fonds peut également réaliser un bénéfice.

3. Les fonds de pension établis en Finlande (ci-après les «fonds de pension résidents») y sont en principe imposés sur les dividendes à un taux de 19,5 % ( 3 ). Cependant, toute fraction de ce revenu qui est transférée aux réserves est traitée comme une dépense et peut ainsi être déduite du revenu imposable. Un tel revenu d’investissement n’est donc en fait pas du tout imposé à ce stade. Il reste cependant imposable comme revenu des bénéficiaires lorsqu’il leur est versé au titre de contrats d’assurance.

4. Concernant les fonds de pension non-résidents, la République de Finlande ne peut imposer que les dividendes de source finlandaise. Les fonds de pension non-résidents sont donc traités différemment puisque de tels dividendes sont soumis à une retenue à la source au taux de 19,5 % ( 4 ). Les fonds de pension résidents ne bénéficient cependant pas d’un mécanisme correspondant, par lequel un revenu transféré aux réserves bénéficierait d’un avantage fiscal au titre du système national.

5. La Commission européenne soutient qu’une telle différence de traitement est discriminatoire.

La législation

Le traité FUE et l’accord EEE

Le traité FUE

6. L’article 63 TFUE interdit toute restriction aux mouvements de capitaux entre États membres et pays tiers.

7. Aux termes de l’article 65, paragraphe 1, sous a), TFUE, l’article 63 ne porte pas atteinte au droit qu’ont les États membres «d’appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis».

8. L’article 65, paragraphe 3, TFUE déclare que les mesures et procédures visées au paragraphe 1 «ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l’article 63».

9. L’article 40 de l’accord sur l’Espace économique européen ( 5 ) a pour effet d’étendre l’interdiction figurant à l’article 63 TFUE à l’Espace économique européen (ci-après l’«EEE»).

10. L’article 6 de l’accord EEE prévoit que les dispositions de cet accord, dans la mesure où elles sont identiques en substance aux règles correspondantes de ce qui s’appelait alors le traité CEE et le traité CECA (avec les actes pris en application de ces traités), doivent être interprétées conformément à la jurisprudence de la Cour à la date de signature de cet accord ( 6 ). La Cour est compétente pour interpréter l’accord EEE en ce qui concerne le territoire de l’Union européenne ( 7 ).

11. Partant, les règles de l’accord EEE interdisant les restrictions à la libre circulation des capitaux doivent également, autant que possible, être interprétées de la même façon que les article 63 TFUE et 65 TFUE.

La directive 77/799/CEE

12. La directive 77/799/CEE ( 8 ) régit l’échange d’informations entre États membres, en tant qu’il est nécessaire pour leur permettre de faire une évaluation correcte des impôts sur le revenu et le capital. Cette directive n’est pas directement en cause ici, mais elle a une pertinence, dans la mesure où la Commission observe que la déclaration qu’elle veut obtenir de la Cour concerne uniquement les États de l’EEE auxquels la directive 77/799 est applicable ( 9 ).

La directive 88/361/CEE

13. La directive 88/361/CEE ( 10 ) a assuré la complète libéralisation des mouvements de capitaux et, à cette fin, son article 1er, paragraphe 1, a imposé aux États membres de supprimer toutes les restrictions à ces mouvements. À la suite de l’insertion des articles 56 CE et 58 CE (devenus articles 63 TFUE et 65 TFUE) dans le traité en 1994 ( 11 ), la nomenclature annexée à la directive 88/361 a eu une valeur indicative pour déterminer si une transaction constituait un mouvement de capitaux au sens de l’article 63 TFUE ( 12 ). L’article 40 de l’accord EEE devait être lu en combinaison avec son annexe XII. Ces deux textes se réfèrent spécifiquement à la directive 88/361 et à la façon dont cette mesure devrait être interprétée aux fins de l’accord EEE.

La directive «mère filiale»

14. La directive «mère filiale» ( 13 ) n’est pas directement en cause ici, mais elle a une pertinence dans la mesure où elle régit la double imposition des distributions de dividendes. L’objectif de la directive «mère filiale» est d’éliminer, par l’instauration d’un régime fiscal commun, toute pénalisation de la coopération entre sociétés d’États membres différents par rapport à la coopération entre sociétés d’un même État membre et à faciliter ainsi les regroupements de sociétés à l’échelle de l’Union ( 14 ). La directive «mère filiale» veut garantir que, lorsqu’une société mère perçoit des dividendes (qualifiés dans la directive de «bénéfices distribués») en raison de son association avec sa filiale, l’État de la société mère s’abstienne d’imposer ces bénéfices ou, s’il les impose, autorise la société mère à déduire du montant de son impôt la fraction d’impôt sur les sociétés payée par la filiale au titre de ces dividendes ( 15 ). En outre, pour garantir la neutralité fiscale, la directive «mère filiale» prévoit dans son article 5 que «les bénéfices distribués par une filiale à sa société mère sont exonérés de retenue à la source» ( 16 ).

La législation finlandaise

15. La loi relative à l’imposition des revenus provenant d’une activité économique [Laki elinkeinotulon verottamisesta (360/1968), ci-après l’«EVL»] régit l’imposition des dividendes versés à des fonds de pension résidents. Une lecture combinée des articles 6 a et 11 de l’EVL montre que les dividendes versés à des fonds de pension sont imposés comme un revenu.

16. D’après les dispositions combinées de l’article 6 a de l’EVL et de l’article 2 de la loi relative à l’impôt sur le revenu [Tuloverolaki (1535/1992)], les dividendes versés à des fonds de pension sont en principe imposés à 19,5 %.

17. D’après l’article 7 de l’EVL, les dépenses et les pertes exposées pour acquérir ou conserver le revenu d’une activité économique sont fiscalement déductibles.

18. L’article 8, premier alinéa, point 10, de l’EVL dispose que les dépenses déductibles au sens de l’article 7 incluent les transferts réglementaires effectués par des compagnies d’assurance, des associations d’assurance, des institutions d’épargne et des organisations d’assurance similaires pour faire face à leurs obligations de couverture des engagements d’assurance, les sommes nécessaires pour satisfaire à ces obligations ainsi que les sommes qui, conformément aux principes régissant le secteur de l’assurance ( 17 ), sont nécessaires pour faire face à des obligations liées à des investissements pour des pensions et à d’autres obligations d’assurance connexes ( 18 ).

19. Les dividendes versés par des sociétés finlandaises à des fonds de pension non-résidents font l’objet d’une retenue à la source au titre de la loi sur l’impôt à la source [Lähdeverolaki (627/1978)]. Aux termes de ses articles 3 à 7, il est procédé à une retenue à la source au taux de 19,5 %. Ce taux est inférieur si une convention sur la double imposition est applicable ( 19 ).

La procédure devant la Cour

20. Dans le cadre d’une procédure introduite au titre de l’article 258 TFUE, la Commission demande qu’il plaise à la Cour constater que, en instaurant et en maintenant un régime d’imposition discriminatoire sur les dividendes versés aux fonds de pension non-résidents, la République de Finlande a manqué aux obligations qui lui incombent conformément à l’article 63 TFUE et à l’article 40 de l’accord EEE. La Commission conclut également à ce que la République de Finlande soit condamnée aux dépens.

21. Les gouvernements danois, français, néerlandais, suédois et du Royaume-Uni sont intervenus à l’appui de la République de Finlande.

22. La Commission et les gouvernements finlandais, néerlandais et suédois ont présenté des observations orales à l’audience du 10 mai 2012.

Appréciation

Observations liminaires

23. En premier lieu, le gouvernement finlandais soutient que le recours est irrecevable. Il ne remplirait pas les conditions de l’article 38, paragraphe 1, sous c), du règlement de procédure, faute d’exposer les éléments de droit sur lesquels il est fondé de façon suffisamment claire et précise pour permettre à la République de Finlande de préparer sa défense et à la Cour de statuer.

24. ...