Fiscale eenheid PPG Holdings BV cs te Hoogezand v Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2013:254
• Docket Number: C-26/12
• Celex Number: 62012CC0026
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 18 April 2013

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

ELEANOR SHARPSTON

présentées le 18 avril 2013 ( 1 )

Affaire C‑26/12

Fiscale eenheid PPG Holdings BV cs te Hoogezand

contre

Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen

[demande de décision préjudicielle formée par le Gerechtshof te Leeuwarden (Pays-Bas)]

«TVA — Fonds de pension créé par un employeur sous la forme d’une entité juridique distincte — TVA due sur les services de gestion relatifs au fonds de pension facturée à l’employeur — Déductibilité — Exonération de ces services de la TVA en tant que ‘gestion de fonds communs de placement’»

1. Un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA») a créé un fonds de pension pour ses salariés. Comme l’exige la loi, le fonds est une entité juridique distincte. Dans le cadre de son fonctionnement, l’employeur a conclu des contrats et effectué des paiements relatifs à certains services de gestion pour lesquels la TVA a été facturée.

2. Deux questions se posent: la TVA facturée à l’employeur est-elle déductible pour être en lien direct avec son activité taxable et, à titre subsidiaire, le fonds de pension est-il un fonds commun de placement dont la gestion est exonérée de TVA?

Dispositions pertinentes du droit de l’Union

3. En 2001 et en 2002, les exercices en cause dans la procédure au principal, l’article 2 de la première directive TVA ( 2 ) définissait comme suit le régime de la TVA: «Le principe du système commun de taxe sur la valeur ajoutée est d’appliquer aux biens et aux services un impôt général sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services, quel que soit le nombre des transactions intervenues dans le processus de production et de distribution antérieur au stade d’imposition. À chaque transaction, la taxe sur la valeur ajoutée, calculée sur le prix du bien ou du service au taux applicable à ce bien ou à ce service, est exigible déduction faite du montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé directement le coût des divers éléments constitutifs du prix. […]»

4. La sixième directive ( 3 ) était également applicable à l’époque des faits. Son article 4 ( 4 ) prévoyait: «1. Est considéré comme assujetti quiconque accomplit, d’une façon indépendante et quel qu’en soit le lieu, une des activités économiques mentionnées au paragraphe 2, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. 2. Les activités économiques visées au paragraphe 1 sont toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. […]»

5. L’article 17 de la sixième directive ( 5 ) s’énonçait comme suit (extraits pertinents): «Naissance et étendue du droit à déduction 1. Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible. 2. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable: a) la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée à l’intérieur du pays pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti; [...] 5. En ce qui concerne les biens et les services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction […] et des opérations n’ouvrant pas droit à déduction, la déduction n’est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations. […]»

6. L’article 13, B, de la sixième directive ( 6 ) prévoyait (extraits pertinents): «Sans préjudice d’autres dispositions communautaires, les États membres exonèrent, dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels: […] d) les opérations suivantes: […] 6. la gestion de fonds communs de placement tels qu’ils sont définis par les États membres; […]»

Faits, procédure et questions préjudicielles

7. Au moment des faits du litige au principal (exercices 2001 et 2002), PPG Industries Fiber Glass BV (ci-après «PPG Fiber Glass») était membre de fiscale eenheid PPG Holdings BV cs te Hoogezand (ci-après «PPG Holdings»).

8. Le droit néerlandais imposait aux employeurs de prévoir des pensions de retraite pour leurs salariés. Légalement, tout fonds créé à cet effet devait être distinct de PPG pour toutes fins de droit ( 7 ), et donc nécessairement aux fins de la TVA. Pareil fonds ne pouvait pas faire partie de PPG Holdings. Il est apparu à l’audience que, en droit néerlandais tel qu’appliqué au moment des faits, les employeurs avaient le choix de créer eux-mêmes un tel fonds ou d’externaliser leurs obligations auprès d’une compagnie d’assurances à laquelle ils verseraient leurs cotisations et qui serait responsable du paiement des pensions au personnel retraité. Il n’existait toutefois pas d’option leur permettant de conserver un régime de retraite interne.

9. À cet effet, les sociétés du groupe PPG Holdings ont créé un fonds ( 8 ) (ci-après le «fonds») auquel ils versaient les cotisations. Les pensions et les coûts de financement étaient couverts par ces cotisations et les revenus d’investissements. Les salariés ne versaient pas de cotisations. Il résulte des observations que le fonds était un régime à prestations définies, à savoir dans le cadre duquel le montant des prestations est déterminé selon une formule préétablie et ne varie pas en fonction du rendement des investissements.

10. PPG Fiber Glass a conclu des contrats avec différents prestataires de services portant sur des services d’administration, de gestion de patrimoine, de contrôle des comptes et de conseil à destination du fonds. Elle s’est engagée à payer ces services, y compris la TVA facturée.

11. Les montants de TVA facturés en 2001 et en 2002 étaient les suivants: 18102,19 euros pour l’administration du fonds de pension; 61843,61 euros pour la gestion de patrimoine; 5572,58 euros pour le contrôle des comptes; 19950 euros pour le conseil en administration, et 33 835,85 euros pour le conseil, à savoir un total de 139304,23 euros.

12. Dans ses déclarations à la TVA, PPG Holdings a déduit l’ensemble de ces montants de sa taxe en aval. L’administration fiscale a considéré qu’ils n’étaient pas déductibles et a émis un redressement. Un recours contre le redressement a été rejeté et c’est à présent le Gerechtshof te Leeuwarden qui est saisi du litige. PPG Holdings fait valoir i) que les dépenses ayant étant exposées en faveur de ses salariés, elles relèvent des frais généraux afférents à son activité économique taxable et devraient donc être déductibles au titre de l’article 17, paragraphe 2, de la sixième directive et ii), à titre subsidiaire, que le fonds est un fonds commun de placement au sens de l’article 13, B, sous d), point 6, de sorte que sa gestion doit être exonérée de la TVA.

13. Le Gerechtshof a posé deux questions préjudicielles: «1) L’article 17 de [la sixième directive] permet-il à un assujetti qui, sur la base d’une législation nationale en matière de retraites, a créé un fonds de pension distinct afin de garantir les droits à retraite de ses salariés et anciens salariés en tant qu’affiliés à ce fonds, de déduire la taxe qu’il [a acquittée] sur les prestations qui lui ont été fournies pour assurer la mise en œuvre du régime de retraite et le fonctionnement du fonds de pension? 2) Un fonds de pension créé dans le but de constituer, pour ses affiliés, une pension de retraite au coût le plus bas possible, et dans le cadre duquel un patrimoine est apporté et investi par les affiliés ou en leur nom, avec partage des produits engendrés, peut-il être qualifié de ‘fonds commun de placement’ au sens de l’article 13, B, sous d), point 6, de [la sixième directive ]?»

14. PPG Holdings, le Royaume des Pays-Bas, le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord et la Commission européenne ont présenté des observations écrites et ont comparu à l’audience du 6 février 2013 pour y être entendus en leurs observations orales.

Appréciation

Deuxième question

15. Il ressort clairement de la décision de renvoi que, dans la procédure nationale, la deuxième question ne se pose qu’en cas de réponse négative à la première. En outre, la Cour a désormais répondu en substance à la deuxième question dans son récent arrêt dans l’affaire Wheels Common Investment Fund Trustees e.a. ( 9 ).

16. Dans cet arrêt, la Cour a considéré qu’un fonds d’investissement regroupant les actifs d’un régime de pensions de retraite ne relève pas de la notion de «fonds communs de placement», au sens de l’article 13, B, sous d), point 6, de la sixième directive et de l’article 135, paragraphe 1, sous g), de la directive 2006/112, dont la gestion est susceptible d’être exonérée de la TVA à la lumière de l’objectif de ces directives et du principe de neutralité fiscale, dès lors que les affiliés ne supportent pas le risque de la gestion dudit fonds et...