Staatssecretaris van Financiën v Pactor Vastgoed BV.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2013:345
• Date: 30 May 2013
• Celex Number: 62011CC0622
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-622/11

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. MELCHIOR WATHELET

présentées le 30 mai 2013 ( 1 )

Affaire C‑622/11

Staastssecretaris van Financiën

contre

Pactor Vastgoed BV

[demande de décision préjudicielle formée par le Hoge Raad der Nederlanden (Pays-Bas)]

«Sixième directive TVA — Article 20 — Droit à déduction — Régularisation des déductions — Livraison d’un bien immeuble par un fournisseur à une société immobilière — Recouvrement de la TVA due à la suite de la régularisation d’une déduction auprès d’un assujetti autre que celui ayant initialement opéré cette déduction et étranger à l’opération taxée ayant donné lieu à cette même déduction»

Table des matières

I – Le cadre juridique

A – Le droit de l’Union

B – Le droit néerlandais

II – Le litige au principal et la question préjudicielle

III – L’analyse

A – Les doutes sur l’interprétation de l’article 12 bis de la loi

B – Résumé des arguments des parties

C – Appréciation

1. Observations liminaires

2. L’article 12 bis de la loi et la sixième directive

a) L’argument principal du gouvernement néerlandais

i) Quant à l’article 20 de la sixième directive

ii) Quant à l’article 21 de la sixième directive

iii) Quant à la notion de «modalités» utilisée aux articles 13 et 20 de la sixième directive

b) Autres arguments soulevés par les parties

i) Premier argument

ii) Deuxième argument

iii) Troisième argument

iv) Quatrième argument

v) Cinquième argument

3. L’article 12 bis de la loi et la décision 88/498

IV – Conclusion

1. Cette demande de décision préjudicielle, présentée par le Hoge Raad der Nederlanden (Cour suprême) (Pays-Bas), concerne l’interprétation à donner à l’article 20 de la sixième directive 77/388/CEE ( 2 ) et porte, en substance, sur le point de savoir si la régularisation d’une déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA») peut être imposée à un opérateur économique autre que l’assujetti ayant initialement opéré cette déduction et qui est étranger à l’opération taxée qui a donné lieu à cette même déduction.

2. Cette question oppose, dans le litige au principal, le Staatssecretaris van Financiën (secrétaire d’État aux finances, ci-après le «Staatssecretaris») à Pactor Vastgoed BV, à qui pareille régularisation fut imposée.

I – Le cadre juridique

A – Le droit de l’Union

3. L’article 13, B, de la sixième directive, intitulé «Exonérations à l’intérieur du pays», dispose: «Sans préjudice d’autres dispositions [de l’Union], les États membres exonèrent, dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et [tout] abus éventuels: [...] g) les livraisons de bâtiments ou d’une fraction de bâtiment et du sol y attenant autres que ceux visés à l’article 4 paragraphe 3 sous a); [...]»

4. Selon l’article 13, C, de la sixième directive: «Les États membres peuvent accorder à leurs assujettis le droit d’opter pour la taxation: [...] b) des opérations visées sous B, sous d), g) et h). Les États membres peuvent restreindre la portée du droit d’option; ils déterminent les modalités de son exercice.»

5. L’article 17 de la sixième directive, intitulé «Naissance et étendue du droit à déduction», prévoit ce qui suit: «1. Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible. 2. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable: a) la [TVA] due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti; […]»

6. L’article 20 de la sixième directive est libellé comme suit: «1. La déduction initialement opérée est régularisée suivant les modalités fixées par les États membres, notamment: a) lorsque la déduction est supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti était en droit d’opérer; b) lorsque des modifications des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions sont intervenues postérieurement à la déclaration, notamment en cas d’achats annulés ou en cas de rabais obtenus; toutefois, il n’y a pas lieu à régularisation en cas d’opérations totalement ou partiellement impayées, en cas de destruction, de perte ou de vol dûment prouvés ou justifiés et en cas de prélèvements effectués pour donner des cadeaux de faible valeur et des échantillons visés à l’article 5, paragraphe 6. Toutefois, les États membres ont la faculté d’exiger la régularisation pour les opérations totalement ou partiellement impayées et en cas de vol. [...] 3. En cas de livraison pendant la période de régularisation, le bien d’investissement est considéré comme s’il était resté affecté à une activité économique de l’assujetti jusqu’à l’expiration de la période de régularisation. Cette activité économique est présumée être entièrement taxée pour le cas où la livraison dudit bien est taxée; elle est présumée être entièrement exonérée pour le cas où la livraison est exonérée. La régularisation se fait en une seule fois pour tout le temps de la période de régularisation restant à courir. Toutefois, les États membres peuvent, dans ce dernier cas, ne pas exiger une régularisation dans la mesure où l’acquéreur est un assujetti qui utilise le bien d’investissement en question uniquement pour des opérations pour lesquelles la [TVA] est déductible. 4. Pour l’application des paragraphes 2 et 3, les États membres peuvent: [...] — prendre toutes dispositions utiles en vue d’éviter que les régularisations ne procurent aucun avantage injustifié, — autoriser des simplifications administratives. [...]»

7. L’article 21 de la sixième directive, intitulé «Redevables de la taxe envers le Trésor», prévoit: «La [TVA] est due: 1. en régime intérieur: a) par l’assujetti effectuant une opération imposable autre que celles visées à l’article 9 paragraphe 2 sous e) et effectuées par un assujetti établi à l’étranger. Lorsque l’opération imposable est effectuée par un assujetti établi à l’étranger, les États membres peuvent prendre des dispositions prévoyant que la taxe est due par une autre personne. Un représentant fiscal ou le destinataire de l’opération imposable peuvent notamment être désignés à cet effet. Les États membres peuvent également prévoir qu’une personne, autre que l’assujetti, est solidairement tenue d’acquitter la taxe; b) par le preneur d’un service visé à l’article 9 paragraphe 2 sous e) et effectué par un assujetti établi à l’étranger; toutefois, les États membres peuvent prévoir que le prestataire est solidairement tenu d’acquitter la taxe; c) par toute personne qui mentionne la [TVA] sur une facture ou tout document en tenant lieu; 2. à l’importation: par la ou les personnes désignées ou reconnues par l’État membre d’importation.»

8. Selon l’article 27, paragraphe 1, de la sixième directive: «Le Conseil, statuant à l’unanimité sur proposition de la Commission, peut autoriser tout État membre à introduire des mesures particulières dérogatoires à la présente directive, afin de simplifier la perception de la taxe ou d’éviter certaines fraudes ou évasions fiscales. Les mesures destinées à simplifier la perception de la taxe ne peuvent influer, sauf de façon négligeable, sur le montant de la taxe due au stade de la consommation finale.»

9. L’article 1er de la décision 88/498/CEE du Conseil, du 19 juillet 1988 ( 3 ), adoptée sur le fondement dudit article 27, paragraphe 1, prévoit que, s’agissant des opérations visées à l’article 13, B, sous g) et h), de la sixième directive, le Royaume des Pays-Bas est, par dérogation à l’article 21, paragraphe 1, sous a), de cette directive, autorisé à appliquer, dans le cadre du régime d’option pour la taxation prévu audit article 13, C, sous b), une disposition destinée à rendre l’acquéreur redevable de la TVA ( 4 ).

B – Le droit néerlandais

10. L’article 11 de la loi de 1968 relative à la taxe sur le chiffre d’affaires ( 5 ) (ci-après la «loi») prévoit: «1. Dans les conditions fixées par mesure générale d’administration, sont exonér[ées] de la taxe: a) la livraison de biens immobiliers et de droits auxquels ces biens sont soumis, à l’exception de: 1) la livraison d’un bâtiment ou d’une fraction d’un bâtiment et du sol y attenant, effectuée avant ou, au maximum, deux ans après sa première occupation ainsi que la livraison d’un terrain à bâtir; 2) les livraisons, autres que les livraisons visées au point 1, à des personnes qui utilisent le bien immobilier à des fins ouvrant un droit total ou quasi total à déduction de la taxe en vertu de l’article 15, à condition que l’entrepreneur qui effectue la livraison et celui à qui elle est faite aient choisi cette option, d’après l’acte notarié de livraison, ou aient conjointement adressé une demande à cet effet à l’inspecteur et qui respectent par ailleurs les conditions fixées par arrêté ministériel; [...]»

11. Selon l’article 12, paragraphe 1, de la loi: «La taxe est perçue auprès de l’entrepreneur qui effectue la livraison ou le service.»

12. L’article 12 bis...