Verder LabTec GmbH & Co. KG v Finanzamt Hilden.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2015:132
• Date: 26 February 2015
• Celex Number: 62013CC0657
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-657/13

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. NIILO JÄÄSKINEN

présentées le 26 février 2015 ( 1 )

Affaire C‑657/13

Verder LabTec GmbH & Co. KG

contre

Finanzamt Hilden

[demande de décision préjudicielle formée par le Finanzgericht Düsseldorf (Allemagne)]

«Liberté d’établissement — Constatation et imposition des réserves latentes résultant du transfert d’actifs d’un établissement stable d’une entreprise dans un État membre vers un établissement stable dans un autre État membre — Existence d’une entrave — Détermination du montant des plus-values latentes entrant dans les bénéfices imposables au moment du transfert — Justification — Préservation de la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres — Paiement et recouvrement en dix annuités — Proportionnalité»

I – Introduction

1. Le présent renvoi préjudiciel concerne les règles fiscales de la République fédérale d’Allemagne établissant la dette fiscale sur les réserves latentes (occultes) à acquitter par annuités. Ces règles s’appliquent lors du transfert d’actifs relevant des biens d’une entreprise à partir d’un établissement stable appartenant à une entreprise allemande vers son établissement stable à l’étranger.

2. Une société en commandite de droit allemand a transféré des actifs professionnels constitués de divers droits de propriété intellectuelle de l’établissement stable en Allemagne vers son établissement stable aux Pays-Bas. Selon l’autorité fiscale compétente, ce transfert donne naissance en droit allemand à une dette fiscale portant sur la constatation de réserves latentes liées aux actifs transférés. L’impôt n’est toutefois pas devenu immédiatement exigible. L’autorité fiscale autorise à la place le versement en annuités sur une période de dix ans.

3. La société en commandite a contesté la décision de l’autorité fiscale devant les tribunaux allemands et ce litige a débouché sur la présente décision de renvoi du Finanzgericht Düsseldorf (tribunal des finances, Allemagne). Les problèmes juridiques soulevés par le litige portent sur le point de savoir si les dispositions allemandes litigieuses restreignent la liberté d’établissement, si elles peuvent être justifiées par la nécessité de préserver le pouvoir d’imposition de la République fédérale d’Allemagne sur les plus-values latentes (réserves occultes) générées dans ledit État membre avant le transfert des actifs concernés, et si elles sont proportionnées, notamment à la lumière du fait que, d’une part, l’impôt est exigible avant même la réalisation effective des actifs et, d’autre part, que la période de recouvrement s’étend sur dix années.

4. La Cour a déjà examiné ce type de problèmes, en particulier dans des arrêts tels que l’arrêt National Grid Indus ( 2 ), dans différents recours en manquement formés par la Commission européenne et dirigés contre la République portugaise, le Royaume d’Espagne et le Royaume du Danemark ( 3 ), et plus récemment dans l’arrêt DMC ( 4 ). Toutefois, la présente affaire se caractérise par une nouvelle combinaison de faits.

II – Le cadre juridique

5. Le droit allemand particulièrement complexe peut être synthétisé dans les termes suivants.

6. À l’origine, il n’existait pas de fondement légal en droit allemand pour l’«imposition séparée». Celle-ci reposait plutôt sur la jurisprudence du Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances) de 1969 selon laquelle le transfert d’un actif d’une entreprise allemande à son établissement stable étranger devait être considéré comme un retrait d’actifs des activités économiques au sens de l’article 4, paragraphe 1, deuxième phrase, de la loi sur l’impôt sur le revenu (Einkommensteuergesetz, ci-après l’«EStG»). Pour atténuer les effets de cette approche pour les contribuables, l’autorité fiscale autorise ces derniers, à titre de pratique administrative, à choisir entre la prise en compte immédiate des plus‑values latentes dans le revenu imposable et le report d’imposition en tenant compte de ces bénéfices en tant que montant compensatoire d’une dette fiscale non réglée dans les bilans fiscaux pertinents sur une période de dix ans.

7. L’«imposition séparée» a été réglementée pour la première fois dans la loi relative aux mesures d’accompagnement en vue de l’introduction de la société européenne et de la modification d’autres dispositions en matière fiscale (Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften, ci-après le «SEStEG») ( 5 ).

8. L’article 4, paragraphe 1, troisième phrase, de l’EStG, inséré dans ladite loi, se lit comme suit: «L’exclusion ou la restriction du droit d’imposition de la République fédérale d’Allemagne à l’égard du bénéfice résultant de la cession ou de l’utilisation d’un actif équivaut à un prélèvement hors exploitation.»

9. Le SEStEG a également introduit un article 4g à l’EStG qui prévoit que, dans les cas dans lesquels un actif est réputé avoir été prélevé, conformément à l’article 4, paragraphe 1, troisième phrase, de l’EStG, en raison de son attribution à un établissement du même contribuable situé dans un autre État membre de l’Union européenne, un poste de compensation est créé à la demande du contribuable, à hauteur de la différence entre la valeur comptable de l’actif et la valeur vénale de celui-ci; ce poste de compensation est repris en bénéfice pour un cinquième au cours de l’exercice où il a été créé et au cours des quatre exercices suivants respectivement.

10. En 2010, l’article 4, paragraphe 1, de l’EStG a été modifié à la suite d’un arrêt du Bundesfinanzhof ( 6 ). Premièrement, une quatrième phrase a été ajoutée à la suite de la troisième phrase de l’article 4, paragraphe 1, de l’EStG. Elle est libellée comme suit: «Il existe notamment une exclusion ou une restriction du droit d’imposition à l’égard du bénéfice résultant de la cession d’un actif lorsqu’un actif attribuable jusqu’alors à un établissement du contribuable situé sur le territoire national devient attribuable à un établissement étranger.»

11. Deuxièmement, l’article 52, paragraphe 8b, de l’EStG, qui jusqu’alors disposait uniquement que l’article 4, paragraphe 1, troisième phrase, de l’EStG, tel que modifié par le SEStEG, entre en vigueur à compter de l’année 2006, a été modifié en ce sens que l’article 4, paragraphe 1, de l’EStG s’applique également aux exercices fiscaux antérieurs en cas de transfert d’actifs à un établissement stable à l’étranger dont le revenu est exonéré de l’imposition nationale en Allemagne en vertu d’une convention de prévention de la double imposition et que l’article 4, paragraphe 1, quatrième phrase, de l’EStG s’applique dans tous les cas auxquels s’appliquent l’article 4, paragraphe 1, troisième phrase.

III – La procédure au principal, la question préjudicielle et la procédure devant la Cour

12. Verder LabTec GmbH & Co KG (ci-après la «société en commandite») est une société en commandite simple dont le siège est à Haan (Allemagne). Verder LabTec Beteiligungs GmbH (ci-après le «commandité»), dont le siège se trouve également à Haan, est son commandité ( 7 ). Les sociétés commanditaires sont Tarco BV et Labo-Tech BV, qui ont toutes deux leur siège aux Pays-Bas. À partir du mois de mai 2005, la partie requérante s’est occupée exclusivement de la gestion des droits découlant de ses brevets, marques et modèles. Par contrat du 25 mai 2005, elle a transféré lesdits droits à son établissement stable situé à Vleuten (Pays-Bas) ( 8 ).

13. Dans le cadre d’un contrôle fiscal, le Finanzamt Hilden (l’administration fiscale, ci-après le «Finanzamt») a considéré que le transfert des droits de propriété intellectuelle devait avoir lieu en mettant au jour les réserves latentes avec leur valeur de pleine concurrence au moment du transfert. La valeur des réserves latentes a été fixée d’un commun accord entre les parties et l’administration fiscale a estimé que cette somme ne devait toutefois pas immédiatement être soumise à l’imposition pour son montant total, mais que, pour des raisons d’équité, elle devait être neutralisée par un poste pour mémoire de même montant; il y avait ensuite lieu de reprendre en bénéfice ledit poste pour mémoire de manière linéaire au cours d’une durée de dix ans. En d’autres termes, le Finanzamt a différé le recouvrement pour des raisons d’équité en répartissant les réserves latentes sur une période de dix ans. Dans l’avis du 17 août 2009 relatif à l’établissement séparé et uniforme d’assiettes d’imposition pour l’année 2005, le Finanzamt a fixé les revenus des activités de la commandite en tenant compte des réserves latentes. Par décision du 19 septembre 2011, il a rejeté comme non fondée la réclamation dirigée contre ledit avis.

14. La société en commandite fait valoir devant la juridiction que la législation allemande méconnaît le principe de la libre circulation garantie par l’article 49 TFUE. De plus, le recouvrement immédiat de l’impôt au moment du transfert des actifs était disproportionné, le recouvrement de l’impôt au moment de la réalisation des plus-values constituant une alternative moins contraignante.

15. Eu égard aux considérations qui précèdent, le Finanzgericht Düsseldorf a invité la Cour à statuer à titre préjudiciel sur la question suivante: «La liberté d’établissement de l’article 49 TFUE admet-elle que, dans le cas où un établissement situé sur le territoire national transfère un actif à un établissement de la même entreprise situé à l’étranger, une réglementation nationale prévoie qu’il existe un prélèvement hors exploitation ayant pour conséquence que, en mettant au jour des réserves latentes, un bénéfice lié au prélèvement...