Test Claimants in the FII Group Litigation v Commissioners of Inland Revenue and The Commissioners for Her Majesty's Revenue & Customs.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2012:483
• Date: 19 July 2012
• Celex Number: 62011CC0035
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-35/11

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. NIILO JÄÄSKINEN

présentées le 19 juillet 2012 ( 1 )

Affaire C‑35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

contre

Commissioners of Inland Revenue

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

[demande de décision préjudicielle formée par la High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Royaume-Uni)]

Table des matières

I – Introduction

II – Le contexte de la présente demande de décision préjudicielle

III – Le contexte de l’ordonnance de renvoi

IV – La première question

A – La question et les observations soumises à la Cour

B – Analyse

a) Introduction

b) L’obligation d’accorder un crédit correspondant au taux légal d’imposition de l’État de la source

c) La combinaison des taux effectifs et nominaux

d) Le taux légal

e) L’existence d’une restriction et sa justification

f) Conclusion

V – La deuxième question

A – La question et les observations soumises à la Cour

B – Analyse

VI – La troisième question

A – La question et les observations soumises à la Cour

B – Analyse

VII – La quatrième question

A – La question et les observations soumises à la Cour

B – Analyse

VIII – La cinquième question

A – La question et les observations soumises à la Cour

B – Analyse

IX – Conclusion

«Articles 49 TFUE et 63 TFUE — Impôt sur les sociétés — Arrêt Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04) — Égalité de traitement des dividendes d’origine nationale et des dividendes d’origine étrangère — Taux d’imposition à prendre en considération pour déterminer si les niveaux d’imposition des dividendes d’origine nationale et des dividendes d’origine étrangère sont équivalents — Taux légaux ou effectifs — Libre circulation des capitaux — Législation nationale applicable indépendamment de la taille des participations — Paiement indirect de l’impôt — Impôt non acquitté par la société distributrice — Impôt perçu indûment — Action en remboursement ou action en dommages et intérêts — Dividendes perçus de sociétés résidentes de pays tiers — Filiales sur lesquelles la société bénéficiaire exerce une influence certaine — Applicabilité de l’article 63 TFUE»

I – Introduction

1. Le 12 décembre 2006, la Cour a rendu une décision préjudicielle dans l’affaire Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, ci-après le «premier arrêt FII») ( 2 ). Dans cet arrêt, elle a répondu notamment à la question ( 3 ) de savoir si les lois du Royaume-Uni relatives à l’impôt sur les sociétés qui traitaient différemment les dividendes d’actions selon qu’ils étaient distribués par des sociétés résidentes ou des sociétés non-résidentes étaient compatibles avec certaines dispositions du droit de l’Union.

2. L’affaire au principal est encore pendante devant la High Court of Justice (England § Wales), Chancery Division (ci-après la «High Court»), qui a décidé de surseoir à statuer une nouvelle fois et de soumettre à la Cour cinq autres questions préjudicielles. Certaines de celles-ci demandent un développement des réponses données par la Cour dans le premier arrêt FII, tandis que d’autres interrogent la Cour sur de nouveaux problèmes qui ont surgi dans l’affaire au principal.

3. L’atténuation de la double imposition économique des sociétés (c’est-à-dire la double imposition du même revenu auprès de deux contribuables différents) est une question d’importance économique majeure pour les activités transfrontalières et qui concerne directement un grand nombre de sociétés dans l’UE. La présente demande de décision préjudicielle illustre les problèmes qui naissent de l’interaction du droit du marché intérieur avec le droit fiscal national et international, question qui n’est pas exempte de controverse ( 4 ).

II – Le contexte de la présente demande de décision préjudicielle

4. L’essence du litige est la suivante. Le principal objectif et effet de la législation du Royaume-Uni en vigueur pendant la période pertinente (1973-1999) ( 5 ) était de réduire les effets de la double imposition économique pour les actionnaires. Deux systèmes différents s’appliquaient: les dividendes d’origine nationale faisaient l’objet d’une exonération, tandis que les dividendes d’origine étrangère relevaient d’un système d’imputation (ou de crédit d’impôt). En vertu du système d’exonération, les sociétés résidentes qui percevaient des dividendes d’autres sociétés résidentes étaient simplement exonérées d’impôt sur les dividendes, sur la base de la présomption selon laquelle l’impôt sur les sociétés avait déjà été prélevé sur la société qui distribuait les dividendes. En vertu du système d’imputation, en revanche, les dividendes distribués par des sociétés non-résidentes, c’est-à-dire les dividendes d’origine étrangère, ne donnaient lieu qu’à un crédit d’impôt dans le chef de la société résidente qui les percevait ( 6 ).

5. L’affaire au principal oppose les Test Claimants (demanderesses pilotes) in the Franked Investment Income (FII) Group Litigation (ci-après les «demanderesses au principal») aux Commissioners of Inland Revenue et aux Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (ci-après conjointement l’«administration fiscale et douanière»).

6. Dans sa réponse à la première des neuf questions du premier renvoi, la Cour a jugé que les articles 49 TFUE et 63 TFUE ( 7 ) ne s’opposaient pas à une législation d’un État membre qui exonérait de l’impôt sur les sociétés les dividendes qu’une société résidente percevait d’une autre société résidente, alors qu’elle soumettait à cet impôt les dividendes qu’une société résidente percevait d’une société non-résidente (et dans laquelle la société résidente détenait au moins 10 % des droits de vote), tout en accordant, dans ce dernier cas, un crédit d’impôt au titre de l’impôt effectivement acquitté par la société distributrice dans son État membre de résidence ( 8 ). Elle a cependant précisé que cette solution s’applique pour autant que: «le taux d’imposition sur les dividendes d’origine étrangère ne soit pas supérieur au taux d’imposition appliqué aux dividendes d’origine nationale et que le crédit d’impôt soit au moins égal au montant acquitté dans l’État membre de la société distributrice jusqu’à hauteur du montant d’imposition appliqué dans l’État membre de la société bénéficiaire» ( 9 ).

7. Cette affirmation constitue le cœur de la décision de renvoi dans la présente affaire. En effet, au point 56 de son arrêt, la Cour a ajouté que: «[…] il incombe à la juridiction de renvoi de vérifier si le taux d’imposition est bien identique et si les niveaux d’imposition différents n’existent que dans certains cas en raison d’une modification de l’assiette imposable à la suite de certains dégrèvements exceptionnels.»

8. À ce jour, cette approche qui admet en principe l’application simultanée de deux systèmes différents aux dividendes d’origine nationale et aux dividendes d’origine étrangère a été adoptée dans des affaires telles que Haribo Lakritzen Hans Riegel et Österreichische Salinen et Accor ( 10 ), qui concernaient toutes deux l’atténuation de la double imposition économique des dividendes d’origine étrangère dans le cadre de l’impôt sur les sociétés.

9. Après avoir analysé le premier arrêt FII, la High Court a décidé de surseoir à statuer une nouvelle fois dans l’affaire au principal par une ordonnance du 20 décembre 2010 et de saisir la Cour des cinq questions préjudicielles suivantes ( 11 ): «1) Les références au ‘taux d’imposition’ et aux ‘niveaux d’imposition différents’, figurant au point 56 de l’arrêt de la Cour du 12 décembre 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04, Rec. p. I-11753): a) visent-elles uniquement les taux légaux ou nominaux d’imposition ou b) visent-elles à la fois les taux effectifs de l’impôt acquitté et les taux légaux ou nominaux d’imposition? c) Les expressions susmentionnées ont-elles un autre sens et, dans l’affirmative, lequel? 2) La réponse de la Cour aux deuxième et quatrième questions posées dans le cadre de l’affaire C‑446/04 serait-elle différente: a) si l’impôt sur les sociétés étranger n’était pas (ou n’était pas entièrement) acquitté par la société non-résidente versant des dividendes à la société résidente, ceux-ci étant distribués à partir de bénéfices incluant des dividendes payés par sa filiale directe ou indirecte résidant dans un État membre et versés à partir de bénéfices au titre desquels l’impôt a été acquitté dans cet État; et/ou b) si l’impôt anticipé sur les sociétés (‘ACT’) n’était pas acquitté par la société résidente qui perçoit les dividendes d’une société non-résidente, mais était payé par sa société mère résidente directe ou indirecte au titre de la distribution ultérieure des bénéfices de la société bénéficiaire qui incluent directement ou indirectement les dividendes? 3) Dans les circonstances décrites sous la deuxième question, sous b), ci-dessus, la société payant l’ACT peut-elle introduire une action en remboursement de l’impôt indûment perçu (affaire San Giorgio ( 12 )) ou seulement une action en dommages et intérêts (affaires Brasserie du pêcheur et Factortame ( 13 ))? 4) Lorsque la législation nationale en cause ne s’applique pas exclusivement aux situations dans lesquelles la société mère exerce une influence décisive sur la société versant le dividende, une société...