Szef Krajowej Administracji Skarbowej v Gmina Ryjewo.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2018:595
• Docket Number: C-140/17
• Celex Number: 62017CJ0140
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 25 July 2018

SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda)

de 25 de julio de 2018 ( *1 )

«Procedimiento prejudicial — Impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículos 167, 168 y 184 — Deducción del impuesto soportado — Regularización — Bienes inmuebles de inversión — Afectación inicial a una actividad que no confiere el derecho a deducción y luego, además, a una actividad sujeta al IVA — Organismo público — Condición de sujeto pasivo en el momento de realizar la operación sujeta al impuesto»

En el asunto C‑140/17,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Naczelny Sąd Administracyjny (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, Polonia), mediante resolución de 22 de diciembre de 2016, recibida en el Tribunal de Justicia el 17 de marzo de 2017, en el procedimiento entre

Szef Krajowej Administracji Skarbowej

y

Gmina Ryjewo,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda),

integrado por el Sr. M. Ilešič, Presidente de Sala, y el Sr. A. Rosas, las Sras. C. Toader y A. Prechal (Ponente) y el Sr. E. Jarašiūnas, Jueces;

Abogado General: Sra. J. Kokott;

Secretario: Sr. M. Aleksejev, administrador;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 11 de enero de 2018;

consideradas las observaciones presentadas:

– en nombre del Szef Krajowej Administracji Skarbowej, por los Sres. J. Kaute y B. Kołodziej, en calidad de agentes;

– en nombre del Gmina Ryjewo, por los Sres. M. Gizicki, adwokat, y B. Rasz, doradca podatkowy;

– en nombre del Gobierno polaco, por el Sr. B. Majczyna y la Sra. A. Kramarczyk-Szaładzińska, en calidad de agentes;

– en nombre de la Comisión Europea, por Sra. F. Clotuche-Duvieusart y el Sr. Ł. Habiak, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 19 de abril de 2018;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 167, 168 y 184 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1), y del principio de neutralidad del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «IVA»).

2 Esta petición se presentó en el marco de un litigio entre el Szef Krajowej Administracji Skarbowej (Jefe de la Administración Tributaria Nacional, Polonia) y la Gmina Ryjewo (municipio de Ryjewo, Polonia; en lo sucesivo, «municipio») sobre una decisión del Minister Finansów (Ministerio de Hacienda, Polonia; en lo sucesivo, «Ministerio») por la que se denegó al municipio la regularización de la deducción del IVA soportado por un bien inmueble de inversión inicialmente afecto a una actividad exenta y posteriormente afecto además a una actividad sujeta al impuesto.

Marco jurídico

Derecho de la Unión

3 El artículo 2, apartado 1, de la Directiva 2006/112 dispone: «Estarán sujetas al IVA las operaciones siguientes: […] c) las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal».

4 Según los términos del artículo 9, apartado 1, de esta Directiva: «Serán considerados “sujetos pasivos” quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna actividad económica, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad. Serán consideradas “actividades económicas” todas las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las actividades extractivas, las agrícolas y el ejercicio de profesiones liberales o asimiladas. En particular será considerada actividad económica la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.»

5 El artículo 13, apartado 1, de dicha Directiva establece: «Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades u operaciones en las que actúen como autoridades públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones. No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones significativas de la competencia. […]»

6 El artículo 63 de la misma Directiva dispone: «El devengo del impuesto se produce, y el impuesto se hace exigible, en el momento en que se efectúe la entrega de bienes o la prestación de servicios.»

7 El artículo 167 de la Directiva 2006/112 está redactado así: «El derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible.»

8 El artículo 168 de esta Directiva establece: «En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes: a) el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo; […]».

9 Según los términos del artículo 184 de dicha Directiva: «La deducción inicialmente practicada se regularizará cuando sea superior o inferior a la que el sujeto pasivo hubiera tenido derecho a practicar.»

10 Según los términos del artículo 185, apartado 1, de esta misma Directiva: «La regularización se efectuará en particular cuando con posterioridad a la declaración del IVA se hayan producido modificaciones en los elementos tomados en consideración para la determinación de la cuantía de las deducciones, entre otros en los casos de compras anuladas o de rebajas obtenidas en los precios.»

11 Les artículos 187 y 189 de la Directiva 2006/112 contienen normas sobre regularización de los bienes de inversión que regulan el período de regularización aplicable a los bienes inmuebles de inversión.

Derecho polaco

12 El artículo 15 de la ustawa o podatku od towarów i usług (Ley del Impuesto sobre Bienes y Servicios), de 11 de marzo de 2004 (Dz. U. n.o 54, posición 535), en su versión aplicable al litigio principal (en lo sucesivo, «Ley del IVA»), dispone: «1. Serán sujetos pasivos las personas jurídicas, las entidades carentes de personalidad jurídica y las personas físicas que con carácter independiente lleven a cabo una actividad económica de las mencionadas en el apartado 2, cualesquiera que sean los fines o los resultados de dicha actividad. 2. Se considerarán actividades económicas todas las actividades propias del fabricante, del comerciante o del prestador de servicios, incluidas las actividades de extracción de recursos naturales, las actividades agrícolas y las actividades propias de las profesiones liberales. Se considerarán también actividades económicas las operaciones efectuadas con ánimo de lucro consistentes en la explotación continuada en el tiempo de bienes corporales o incorporales y derechos con el fin de obtener ingresos. […] 6. No tendrán la condición de sujetos pasivos las autoridades públicas, y las entidades que las asistan, en lo que respecta a las misiones establecidas por disposiciones legales específicas y cuya realización les haya sido encomendada, excluyendo las actividades que realicen en virtud de contratos de Derecho privado.»

13 El artículo 86, apartado 1, de la Ley del IVA dispone: «En la medida en que los bienes y servicios se utilicen para la realización de operaciones sujetas al impuesto, los sujetos pasivos a que se refiere el artículo 15 tendrán derecho a deducción, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 114, 119, apartado 4, 120, apartados 17 y 19, y en el artículo 124.»

14 El artículo 91 de esta Ley está redactado así: «[…] 2. Cuando se trate de bienes y servicios afectos por el sujeto pasivo al inmovilizado material e inmaterial como bienes amortizables, con arreglo a las disposiciones relativas al impuesto sobre los beneficios, así como de terrenos y de derechos enfitéuticos sobre inmuebles afectos al inmovilizado material e inmaterial del adquirente, con excepción de aquellos cuyo valor inicial no sobrepase los 15000 [eslotis polacos (PLN)], el sujeto pasivo deberá efectuar la regularización mencionada en el apartado 1 durante un período de cinco años, a contar desde el año en que comiencen a utilizarse, o de diez años en el caso de los terrenos y de los derechos enfitéuticos. […] 7. Los apartados 1 a 6 se aplicarán mutatis mutandis cuando el sujeto pasivo dispusiera del derecho a deducir la totalidad del impuesto soportado por un bien o un servicio utilizado por dicho sujeto pasivo y haya procedido a dicha deducción, o cuando no dispusiera de ese derecho a deducción, pero se haya producido con posterioridad una modificación del derecho a deducir el impuesto soportado por dicho bien o servicio.»

Litigio principal y cuestiones prejudiciales

15 El municipio está registrado como sujeto pasivo del IVA desde 2005.

16 En los años 2009 y 2010, el municipio hizo construir una Casa de la Cultura. Para la construcción de este edificio, se le suministraron bienes y se le prestaron servicios, bienes y servicios por los que abonó el IVA. Una vez finalizada la...