Szef Krajowej Administracji Skarbowej v Skarpa Travel sp. z o.o. w Krakowie.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2018:1029
• Docket Number: C-422/17
• Celex Number: 62017CJ0422
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 19 December 2018

ARRÊT DE LA COUR (quatrième chambre)

19 décembre 2018 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Harmonisation des législations fiscales – Système commun de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Fait générateur de la taxe – Régime particulier des agences de voyages – Articles 65 et 308 – Marge réalisée par une agence de voyages – Détermination de la marge – Versements d’acomptes avant la prestation de services de voyage fournie par l’agence de voyages – Coût effectif supporté par l’agence de voyages »

Dans l’affaire C‑422/17,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Naczelny Sąd Administracyjny (Cour suprême administrative, Pologne), par décision du 16 février 2017, parvenue à la Cour le 13 juillet 2017, dans la procédure

Szef Krajowej Administracji Skarbowej

contre

Skarpa Travel sp. z o.o.,

LA COUR (quatrième chambre),

composée de M. T. von Danwitz, président de la septième chambre, faisant fonction de président de la quatrième chambre, Mme K. Jürimäe, MM. C. Lycourgos, E. Juhász (rapporteur) et C. Vajda, juges,

avocat général : M. M. Bobek,

greffier : M. M. Aleksejev, chef d’unité,

vu la procédure écrite et à la suite de l’audience du 7 juin 2018,

considérant les observations présentées :

– pour le Szef Krajowej Administracji Skarbowej, par M. J. Kaute et Mme M. Kowalewska, en qualité d’agents,

– pour Skarpa Travel sp. z o.o., par Mme J. Zając-Wysocka, radca prawny,

– pour le gouvernement polonais, par M. B. Majczyna et Mme A. Kramarczyk-Szaładzińska, en qualité d’agents,

– pour le gouvernement allemand, par M. T. Henze, en qualité d’agent,

– pour la Commission européenne, par Mmes M. Siekierzyńska et N. Gossement, en qualité d’agents,

ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 5 septembre 2018,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 65 et 308 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1), telle que modifiée par la directive 2010/45/UE du Conseil, du 13 juillet 2010 (JO 2010, L 189, p. 1) (ci-après la « directive TVA »).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant le Szef Krajowej Administracji Skarbowej (chef de l’administration fiscale nationale, Pologne) à Skarpa Travel sp. z o.o. (ci-après « Skarpa ») au sujet d’un avis fiscal émis par le Minister Finansów (ministre des Finances, Pologne, ci-après le « ministre »), relatif à la date d’exigibilité et au mode de calcul de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en cas d’encaissement d’un acompte sur le paiement d’un service touristique fourni par une agence de voyages.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 Aux termes de l’article 63 de la directive TVA, « [l]e fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée ».

4 L’article 65 de cette directive dispose : « En cas de versements d’acomptes avant que la livraison de biens ou la prestation de services ne soit effectuée, la taxe devient exigible au moment de l’encaissement, à concurrence du montant encaissé. »

5 L’article 66 de ladite directive est libellé comme suit : « Par dérogation aux articles 63, 64 et 65, les États membres peuvent prévoir que la taxe devient exigible pour certaines opérations ou certaines catégories d’assujettis à un des moments suivants : a) au plus tard lors de l’émission de la facture ; b) au plus tard lors de l’encaissement du prix ; c) en l’absence d’émission ou en cas d’émission tardive de la facture, dans un délai déterminé et au plus tard à l’expiration du délai d’émission des factures imposé par les États membres en application de l’article 222, deuxième alinéa, ou, si aucun délai n’a été imposé par l’État membre, dans un délai déterminé à compter de la date du fait générateur. La dérogation prévue au premier alinéa ne s’applique pas, cependant, aux prestations de services pour lesquelles l’acquéreur ou preneur est redevable de la TVA en application de l’article 196 ni aux livraisons ou aux transferts de biens visés à l’article 67. »

6 L’article 306 de la même directive prévoit : « 1. Les États membres appliquent un régime particulier de la TVA aux opérations des agences de voyages conformément au présent chapitre, dans la mesure où ces agences agissent en leur propre nom à l’égard du voyageur et lorsqu’elles utilisent, pour la réalisation du voyage, des livraisons de biens et des prestations de services d’autres assujettis. Le présent régime particulier n’est pas applicable aux agences de voyages qui agissent uniquement en qualité d’intermédiaire et auxquelles s’applique, pour calculer la base d’imposition, l’article 79, premier alinéa, point c). 2. Aux fins du présent chapitre, les organisateurs de circuits touristiques sont considérés comme agences de voyages. »

7 L’article 307 de la directive TVA est libellé comme suit : « Les opérations effectuées, dans les conditions prévues à l’article 306, par l’agence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de services unique de l’agence de voyages au voyageur. La prestation unique est imposée dans l’État membre dans lequel l’agence de voyages a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel elle a fourni la prestation de services. »

8 Aux termes de l’article 308 de cette directive, « [p]our la prestation de services unique fournie par l’agence de voyages, est considérée comme base d’imposition et comme prix hors TVA, au sens de l’article 226, point 8), la marge de l’agence de voyages, c’est-à-dire la différence entre le montant total, hors TVA, à payer par le voyageur et le coût effectif supporté par l’agence de voyages pour les livraisons de biens et les prestations de services d’autres assujettis, dans la mesure où ces opérations profitent directement au voyageur ».

9 L’article 309 de ladite directive dispose : « Si les opérations pour lesquelles l’agence de voyages a recours à d’autres assujettis sont effectuées par ces derniers en dehors de [l’Union], la prestation de services de l’agence est assimilée à une activité d’intermédiaire exonérée en vertu de l’article 153. Si les opérations visées au premier alinéa sont effectuées tant à l’intérieur qu’à l’extérieur de [l’Union], seule doit être considérée comme exonérée la partie de la prestation de services de l’agence de voyages qui concerne les opérations effectuées en dehors de [l’Union]. »

10 Aux termes de l’article 310 de la directive TVA, « [l]es montants de la TVA qui sont portés en compte à l’agence de voyages par d’autres assujettis pour les opérations qui sont visées à l’article 307 et qui profitent directement au voyageur ne sont ni déductibles ni remboursables dans aucun État membre ».

Le droit polonais

11 L’article 19a, paragraphe 8, de l’Ustawa o podatku od towarów i usług (loi relative à la taxe sur la valeur ajoutée), du 11 mars 2004 (Dz. U. no 54, position 535), telle que modifiée (ci-après la « loi relative à la TVA ») dispose : « Si, avant d’effectuer une livraison de biens ou une prestation de services, l’ensemble ou une partie du paiement est encaissé (notamment : une avance, un acompte, des arrhes, une mensualité, un apport aux frais de construction ou au logement collectif avant l’établissement d’un droit coopératif sur un local d’habitation ou un local ayant une autre destination), la taxe devient exigible au moment de son encaissement à concurrence du montant encaissé, sous réserve du paragraphe 5, point 4. »

12 L’article 119 de cette loi prévoit : « 1) La base d’imposition d’une prestation de services touristiques est la marge diminuée de la taxe due, sous réserve du paragraphe 5. 2) Par “marge” au sens du paragraphe 1, on entend la différence entre le montant que doit payer le destinataire du service et le coût effectivement supporté par l’assujetti au titre de l’acquisition de produits et services d’autres assujettis pour le bénéfice direct du voyageur ; par “services bénéficiant directement au voyageur”, on entend des services qui constituent le service touristique fourni, et notamment le transport, l’hébergement, les repas, l’assurance. »

13 La juridiction de renvoi indique que, depuis le 1er janvier 2014, les dispositions de droit national fondées sur l’article 66 de la directive TVA ne sont plus en vigueur en Pologne, lesquelles dispositions déterminaient la date d’exigibilité de cette taxe en matière d’acomptes versés au titre de services touristiques fournis par une agence de voyages.

Le litige au principal et les questions préjudicielles

14 Skarpa, en tant qu’agence de voyages, est soumise au régime particulier applicable aux agences de voyages, tel que prévu à l’article 119 de la loi relative à la TVA. Estimant que la date d’exigibilité de la TVA sur les acomptes encaissés par les agences de voyages ne ressort pas clairement de cette législation, elle a introduit une demande d’avis fiscal auprès du ministre.

15 Dans son avis fiscal, le ministre a précisé que la TVA est exigible au moment où les acomptes sont payés. Selon le ministre, afin de déterminer la marge réalisée par l’agence de voyages, qui constitue la base d’imposition de la TVA, Skarpa pourrait déduire de sa marge brute le montant estimé des coûts qu’elle aura à supporter, relatifs à la...