European Commission v Portuguese Republic.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2010:162
• Docket Number: C-105/08
• Date: 25 March 2010
• Celex Number: 62008CC0105
• Procedure Type: Recours en constatation de manquement - non fondé
• Court: Court of Justice (European Union)

CONCLUSIONES DE LA ABOGADO GENERAL

SRA. JULIANE KOKOTT

presentadas el 25 de marzo de 2010 (1)

Asunto C‑105/08

Comisión Europea

contra

República Portuguesa

«Libre prestación de servicios – Impuestos directos – Ingresos por intereses – Trato diferente a entidades de crédito residentes y no residentes – Retención en origen sobre los ingresos brutos de entidades de crédito no residentes»

I. Introducción

1. En el presente procedimiento por incumplimiento, la Comisión imputa a la República Portuguesa que grava los intereses que reciben en Portugal las entidades de crédito no residentes en mayor medida que los intereses que reciben los beneficiarios residentes. Afirma que en los pagos transfronterizos de intereses, se establece una retención en origen de hasta el 20 % de los ingresos brutos. No se admite la deducción de los costes de refinanciación vinculados a la concesión de los préstamos. Por el contrario, en el caso de los beneficiarios residentes, sólo están sujetos al impuesto sobre sociedades, del 25 %, los ingresos netos.

2. Así, Portugal, en opinión de la Comisión, vulnera la libre prestación de servicios y la libre circulación de capitales, garantizadas en el Tratado CE y en el Acuerdo de 2 de mayo de 1992 sobre el Espacio Económico Europeo (en lo sucesivo, «Acuerdo EEE»). (2)

3. La República de Portugal alega, principalmente, que la Comisión no ha probado que las entidades de crédito no residentes estén sujetas a un impuesto mayor. Con carácter subsidiario, aduce que las entidades de crédito residentes y las no residentes no se encuentran en una situación comparable. Los intereses percibidos en Portugal por los prestamistas no residentes están sujetos al impuesto por obligación real. En consecuencia, el Estado de origen de los rendimientos, con arreglo a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, (3) solamente debe considerar los costes relacionados directamente con la actividad económica en ese Estado. Sostiene que los costes de refinanciación no pueden imputarse a préstamos concretos. Por tanto, no es posible determinar los costes relacionados directamente con los intereses obtenidos en Portugal por los bancos no residentes.

4. Afirma que en el caso de sujetos pasivos residentes es posible determinar los ingresos netos sin dificultad alguna. Como éstos están sujetos al impuesto en Portugal con su renta mundial, pueden deducir de estos ingresos todos sus gastos de explotación, sin que sea necesario imputar los costes a determinados ingresos.

5. La Comisión considera este asunto como un procedimiento piloto y estima que también otros Estados miembros gravan los intereses obtenidos por los bancos no residentes conforme a reglas similares, que se basan en el modelo de convenio fiscal relativo a la renta y al patrimonio elaborado por la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (en lo sucesivo, «Modelo de convenio de la OCDE»).

6. El Tribunal de Justicia ya se ha pronunciado en detalle acerca de la tributación del reparto transfronterizo de dividendos, no así acerca de la tributación en el Estado de origen de los pagos transfronterizos de intereses. Podría mencionarse, en todo caso, la sentencia Truck Center, (4) relativa a pagos de intereses entre empresas asociadas. Actualmente, con arreglo a la Directiva 2003/49/CE, (5) este tipo de pagos de intereses debe eximirse de impuestos en origen. La tributación de pagos de intereses a personas físicas no residentes también se encuentra regulada por el Derecho comunitario. (6) En cambio, el Derecho derivado no dispone nada sobre el tratamiento fiscal de pagos de intereses a entidades de crédito con domicilio social en otro Estado miembro y que no estén asociadas al deudor.

II. Marco legal

7. Los artículos 49 CE y 56 CE, que garantizan, respectivamente, la libre prestación de servicios y la libre circulación de capitales, forman el marco jurídico comunitario para el presente procedimiento. Los artículos 36 y 40 del Acuerdo EEE, también citados, se corresponden básicamente con las disposiciones mencionadas del Tratado CE.

8. Conforme al artículo 4, apartado 2, del Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (7) (Código del Impuesto de Sociedades; en lo sucesivo, «CIS»), las personas jurídicas y las demás corporaciones que no estén establecidas en territorio nacional están sujetas al impuesto únicamente en lo que se refiere a los rendimientos obtenidos en territorio nacional. Con arreglo al artículo 4, apartado 3, letra c), del CIS, los siguientes ingresos de no residentes obtenidos en Portugal están sujetos al impuesto: los rendimientos del capital cuyos deudores residan, tengan su domicilio social o su dirección en territorio nacional, así como los pagos imputables a establecimientos permanentes en territorio nacional.

9. Con arreglo al artículo 88, apartado 1, 3, letra b), y 5, del CIS, en el caso de beneficiarios no residentes, el impuesto es recaudado como impuesto definitivo en la fuente. Según dispone el artículo 80, apartado 2, letra c), del CIS, el tipo impositivo es del 20 %. Los convenios bilaterales para evitar la doble imposición (en lo sucesivo, «convenios de doble imposición») suscritos por Portugal con todos los Estados miembros, salvo con Chipre, y con todos los Estados del EEE, salvo con Liechtenstein, prevén una reducción del tipo de la retención en origen hasta el 10 %, 12 % o 15 %. En este contexto, los convenios de doble imposición, coincidiendo con el Modelo de convenio de la OCDE, prevén que la retención en origen se establezca sobre los ingresos brutos del beneficiario no residente.

10. En cambio, los ingresos de beneficiarios residentes están sujetos al tipo general del impuesto sobre sociedades del 25 % (artículo 80, apartado 1, del CIS), si bien el impuesto sólo se recauda sobre los ingresos netos, es decir, sobre los intereses obtenidos una vez deducidos los gastos de explotación, incluidos los costes de refinanciación.

III. Procedimiento administrativo previo y demanda

11. En el procedimiento administrativo previo, tramitado debidamente, la Comisión reprochó a la República Portuguesa que los intereses hipotecarios y los intereses de otros préstamos que los deudores residentes pagan a instituciones financieras en otro Estado miembro o en otro Estado EEE soportan un gravamen superior al de los intereses pagados a beneficiarios residentes. Sostiene que esto vulnera los artículos 49 CE y 56 CE, así como las disposiciones correspondientes del Acuerdo EEE. Como las alegaciones de la República Portuguesa en su defensa no convencieron a la Comisión, el 6 de marzo de 2008 ésta interpuso el presente recurso, con el que solicita al Tribunal de Justicia:

– Que se declare que, al tributar los pagos de intereses al exterior en mayor medida que el pago de intereses efectuado a entidades residentes en territorio portugués, la República Portuguesa impone restricciones a la prestación de servicios de crédito hipotecario y de otro tipo de crédito, por lo que incumple las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 49 CE y 56 CE y de los artículos 36 y 40 del Acuerdo EEE.

– Que se condene en costas a la República Portuguesa.

12. La República Portuguesa solicita que se desestime el recurso y que se condene a la Comisión al pago de las costas.

13. Mediante auto de 4 de agosto de 2008, el Presidente del Tribunal de Justicia admitió a la República de Lituania como coadyuvante de la República Portuguesa.

IV. Apreciación jurídica

A. Imputación de incumplimiento de los artículos 49 CE y 56 CE

1. Libertad fundamental aplicable

14. Según jurisprudencia reiterada, para determinar si una normativa nacional se inscribe en el ámbito de una u otra de las libertades de circulación, procede tomar en consideración el objeto de la legislación de que se trate. (8)

15. Conforme a la normativa controvertida, cualquier rendimiento del capital abonado a sociedades extranjeras está sujeto a retención en origen. Por tanto, por su tenor literal, incluye intereses por préstamos y también otros flujos de capital entre empresas cuyo objeto principal no es la prestación de servicios financieros.

16. Sin embargo, el objeto del recurso de la Comisión es únicamente el tratamiento fiscal de aquellos intereses que las entidades financieras perciben por los préstamos concedidos por éstas. Según jurisprudencia reiterada, la actividad de una entidad de crédito consistente en la concesión de créditos constituye un servicio a efectos del artículo 49 CE. (9)

17. Si bien en el marco de los servicios financieros hay que transferir capitales e intereses de préstamos de un Estado miembro a otro y estos flujos financieros transfronterizos son, en principio, también procesos de circulación de capitales y de pagos, solamente sirven a la ejecución de un negocio crediticio, que en el fondo es un servicio.

18. En cuanto a la aplicabilidad del artículo 56 CE, procede señalar que los eventuales efectos restrictivos de la normativa nacional controvertida sobre la libre circulación de capitales y la libertad de pagos no son sino la consecuencia necesaria de las eventuales restricciones impuestas a la libre prestación de servicios. Cuando una medida nacional atañe simultáneamente a diversas libertades fundamentales, el Tribunal de Justicia la examina, en principio, a la luz de una sola de estas libertades, si se demuestra que, en las circunstancias del caso de que se trate, las demás son por completo secundarias con respecto a la primera y pueden subordinarse a ella. (10)

19. En consecuencia, las disposiciones controvertidas deben ser evaluadas únicamente a la luz de la libre prestación de servicios.

20. En la sentencia Fidium Finanz, el Tribunal de Justicia incluyó la concesión profesional de préstamos principalmente en el ámbito de aplicación de la libre prestación de servicios. Consideró que ésta primaba sobre la libre circulación de capitales, sólo afectada indirectamente, a pesar de que Fidium...