Opinion of Advocate General Hogan delivered on 7 November 2019.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2019:942
• Celex Number: 62018CC0488
• Court: Court of Justice (European Union)
• Date: 07 November 2019

Édition provisoire

ÉDITION PROVISOIRE DU 6/11/2019

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. GERARD HOGAN

présentées le 7 novembre 2019(1)

Affaire C‑488/18

Finanzamt Kaufbeuren mit Außenstelle Füssen

contre

Golfclub Schloss Igling e.V.

[demande de décision préjudicielle du Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances, Allemagne)]

« Renvoi préjudiciel – Système commun de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Exonérations – Article 132, paragraphe 1, sous m) – Prestation de services ayant un lien étroit avec la pratique du sport – Effet direct – Étendue de la marge d’appréciation des États membres – Principe de neutralité fiscale – Principe d’égalité de traitement – Notion d’organismes sans but lucratif »

1. La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 132, paragraphe 1, sous m), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1 ; ci‑après la « directive 2006/112 »).

2. Cette demande a été formée dans le cadre d’une procédure entre le Finanzamt Kaufbeuren mit Außenstelle Füssen (administration fiscale, Kaufbeuren, agence de Füssen, Allemagne) et Golfclub Schloss Igling e.V. (ci‑après « Golfclub ») concernant le refus par l’administration fiscale d’exonérer de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) certaines prestations de services ayant un lien étroit avec la pratique du golf fournies par Golfclub.

3. La question principale soulevée par la présente affaire est celle de savoir si, bien que le libellé de l’article 132, paragraphe 1, sous m), de la directive 2006/112 vise simplement « certaines prestations de services ayant un lien étroit avec la pratique du sport », cette disposition peut néanmoins être considérée comme suffisamment précise et inconditionnelle et avoir, dès lors, un effet direct.

I. Le droit de l’Union

A. La directive 2006/112

4. L’article 132 de la directive 2006/112 dispose :

« 1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes :

[...]

(m) certaines prestations de services ayant un lien étroit avec la pratique du sport ou de l’éducation physique, fournies par des organismes sans but lucratif aux personnes qui pratiquent le sport ou l’éducation ;

(n) certaines prestations de services culturels, ainsi que les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectuées par des organismes de droit public ou par d’autres organismes culturels reconnus par l’État membre[.] »

B. Le droit allemand

5. Aux termes de l’article 4, point 22, de l’Umsatzsteuergesetz (loi allemande relative à la taxe sur le chiffre d’affaires, ci‑après l’« UStG »), dans sa version publiée le 21 février 2005 (BGB1. 2005 I, p. 386), les opérations suivantes sont exonérées de la taxe :

« (a) les conférences, cours et autres manifestations, à caractère scientifique ou éducatif, organisés par des personnes morales de droit public, des écoles supérieures d’administration et d’économie, des universités populaires ou des établissements poursuivant des objectifs d’utilité publique ou ceux d’une organisation professionnelle, si la majeure partie des recettes servait à couvrir les charges.

(b) d’autres manifestations culturelles et sportives organisées par les opérateurs visés sous a), lorsque la redevance consiste en des frais de participation ».

6. Les articles 51, 52, 55, 58 à 61 de l’Abgabenordnung (code des impôts allemand, ci‑après l’« AO ») prévoyaient :

« Article 51

Généralités

(1) En cas d’octroi d’un avantage fiscal par la loi parce qu’une collectivité poursuit exclusivement et de manière directe un but d’utilité publique, caritatif ou religieux (fins ouvrant droit à des avantages fiscaux), les dispositions suivantes s’appliquent. On entend par “collectivité” une collectivité, une association ou un ensemble d’actifs, comme défini dans la loi sur l’impôt des sociétés. Les subdivisions fonctionnelles (divisions ou services) de collectivités ne sont pas considérées comme des entités imposables indépendantes.

[…]

Article 52

Buts d’utilité publique

(1) Une collectivité poursuit un but d’utilité publique lorsque son activité vise à apporter de manière désintéressée au public des bienfaits dans le domaine matériel, spirituel ou moral. Il n’y a pas de promotion de l’intérêt public lorsque le cercle des bénéficiaires est défini, par exemple, par l’appartenance à une famille ou au personnel d’une entreprise, ou lorsqu’il ne peut jamais être autre que restreint en raison de sa définition, en particulier, en fonction de caractéristiques géographiques ou professionnelles. On ne saurait affirmer qu’il y a promotion de l’intérêt public au seul motif qu’une collectivité affecte ses fonds à une entité de droit public.

(2) Sous réserve des dispositions du paragraphe 1 ci‑dessus, sont reconnus comme promotion de l’intérêt public :

[…]

21. la promotion du sport (les échecs sont considérés comme un sport) ;

[…]

Article 55

Désintéressement

(1) Une promotion ou un soutien est désintéressé s’il ne poursuit pas à titre principal un but lucratif, par exemple, des fins commerciales ou d’autres fins économiques, et si les conditions suivantes sont remplies :

1. Les fonds de la collectivité ne peuvent être utilisés qu’à des fins conformes aux statuts. Les membres ou les associés (membres au sens de la présente disposition) ne peuvent recevoir aucune participation aux bénéfices et, en leur qualité de membres, aucun autre don provenant des moyens de la collectivité. La collectivité ne peut utiliser ses fonds aux fins de soutenir ou de promouvoir, directement ou indirectement, des partis politiques.

2. Les membres ne recevront pas plus que leurs parts de capital libérées et la valeur vénale de leurs contributions en nature lorsqu’ils quittent la collectivité ou si celle‑ci est dissoute, volontairement ou non.

3. La collectivité ne peut favoriser une personne par des dépenses étrangères à l’objet de la collectivité ou par une rémunération disproportionnée.

4. En cas de dissolution volontaire ou non de la collectivité ou en cas de disparition de son objet social, le patrimoine de la collectivité, dans la mesure où il dépasse les parts de capital libérées des membres et la valeur vénale des contributions en nature versées par les membres, ne peut être utilisé qu’à des fins ouvrant droit à des avantages fiscaux (principe d’obligation d’affectation statutaire du patrimoine). Cette condition est également remplie lorsque le patrimoine doit être cédé à une autre collectivité bénéficiant d’avantages fiscaux ou à une personne morale de droit public à des fins ouvrant droit à des avantages fiscaux.

5. Sous réserve des dispositions de l’article 62, la collectivité doit, en principe, utiliser ses fonds en temps utile pour ses objectifs statutaires ouvrant droit à des avantages fiscaux. L’utilisation de fonds pour l’acquisition ou la création de biens qui contribuent aux objectifs statutaires constitue également une utilisation conforme. Les fonds sont réputés avoir été utilisés en temps utile lorsqu’ils sont utilisés pour les objectifs statutaires ouvrant droit à des avantages fiscaux au plus tard deux années civiles ou deux exercices comptables suivant leur perception.

[...]

Article 58

Activités non imposables

L’avantage fiscal n’est pas exclu du fait que [...]

[...]

8. une collectivité organise des réunions conviviales, secondaires par rapport à son activité ouvrant droit à des avantages fiscaux,

9. une association sportive fait la promotion des sports rémunérés en plus de celle des sports non rémunérés,

[...]

Article 59

Condition de l’avantage fiscal

L’avantage fiscal est accordé si les statuts, l’acte de fondation ou un autre acte constitutif (statuts au sens des présentes dispositions) décrivant la finalité de la collectivité, indiquent que cette finalité satisfait aux exigences des articles 52 à 55 et qu’elle est poursuivie à titre exclusif et de manière directe ; la gestion effective doit être conforme à ces dispositions statutaires.

Article 60

Conditions applicables aux statuts

(1) La définition de l’objet social et la manière dont il doit être réalisé doivent être suffisamment précises pour pouvoir vérifier, sur la base des statuts, si les conditions statutaires d’octroi de l’avantage fiscal sont remplies. Les statuts contiennent les dispositions visées à l’Annexe 1.

(2) Les statuts sont conformes aux exigences prescrites en ce qui concerne l’impôt sur les sociétés et la taxe professionnelle, pendant toute la période d’imposition et de référence, et en ce qui concerne les autres impôts, au moment où l’obligation fiscale prend naissance.

Article 61

Obligation d’affectation statutaire du patrimoine

(1) L’obligation d’affectation statutaire du patrimoine est suffisante sur le plan fiscal (article 55, paragraphe 1, point 4) si la finalité pour laquelle le patrimoine doit être utilisé, en cas de dissolution volontaire ou non de la collectivité ou en cas de disparition de son objet social, est définie dans les statuts de manière suffisamment précise pour que l’on puisse déterminer, sur la base des statuts, si l’utilisation prévue ouvre droit à des avantages fiscaux.

(2) (abrogé)

(3) Si la disposition relative à l’obligation d’affectation statutaire du patrimoine est modifiée a posteriori d’une manière telle qu’elle ne répond plus aux exigences de l’article 55, paragraphe 1, point 4, elle est considérée comme insuffisante sur le plan fiscal depuis le départ. L’article 175, paragraphe 1, premier alinéa, point 2, doit être appliqué, étant entendu que des avis d’imposition peuvent être émis, annulés ou modifiés dans la mesure où ils concernent des impôts nés au cours des dix dernières années civiles précédant la modification de la disposition relative à l’obligation d’affectation statutaire du patrimoine ».

II. Antécédents du litige

7. Golfclub est une association déclarée, qui n’a pas été reconnue comme caritative au sens des articles 51 et suivants de l’AO au cours de l’année concernée par...