Opinion of Advocate General Kokott delivered on 14 November 2019.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2019:976
• Date: 14 November 2019
• Celex Number: 62018CC0547
• Court: Court of Justice (European Union)

Edizione provvisoria

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE

JULIANE KOKOTT

presentate il 14 novembre 2019(1)

Causa C-547/18

Dong Yang Electronics Sp. z o.o.

contro

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu

[Domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (Tribunale amministrativo del voivodato di Breslavia, Polonia)]

«Domanda di pronuncia pregiudiziale – Normativa tributaria – Imposta sul valore aggiunto – Prestazioni di servizi – Luogo delle prestazioni di servizi – Nozione di stabile organizzazione ai sensi dell’articolo 44 della direttiva IVA 2006/112/CE – Società controllata (avente sede in uno Stato membro) di una società madre avente sede in uno Stato terzo»

I. Introduzione

1. Con la presente domanda di pronuncia pregiudiziale, la Corte di giustizia è investita della questione attinente alla determinazione del luogo delle prestazioni di servizi ai sensi della normativa IVA. Tale luogo determina lo Stato titolare del potere impositivo.

2. Il contesto della domanda di pronuncia pregiudiziale è la circostanza che una società coreana ha incaricato un’impresa polacca della prestazione di servizi di assemblaggio. Dal momento che tale contratto è stato eseguito tramite la controllata polacca della società madre coreana, è controverso se la prestazione sia stata fornita alla committente coreana, o alla controllata polacca in qualità di stabile organizzazione della committente. In quest’ultimo caso, il luogo delle prestazioni sarebbe in Polonia e sarebbe esigibile l’IVA polacca, che il prestatore avrebbe dovuto raccogliere e versare. Ciò non è avvenuto.

3. Va rilevato che la fattispecie riguarda «solo» la corretta tassazione ai fini dell’IVA e non l’ammontare del gettito fiscale (polacco). Se i servizi fossero stati forniti ad una stabile organizzazione in Polonia, è pacifico che la committente coreana avrebbe avuto diritto alla detrazione dell’IVA relativa. I beni prodotti sono infatti stati venduti con obbligo d’imposta dalla Polonia sul mercato europeo. In ogni caso, l’IVA non comporterebbe né un onere a carico della committente, né un aumento del gettito fiscale polacco.

4. Nondimeno, la questione è rilevante dal momento che l’IVA è, o non è, dovuta dal prestatore in Polonia, a seconda che una controllata possa essere considerata o meno come stabile organizzazione di una società madre. Per il prestatore tale questione può diventare fondamentale qualora non sia in grado di raccogliere l’IVA dalla sua controparte in un momento successivo.

5. In effetti, la Corte ha già avuto modo di dichiarare in passato a più riprese in quali casi sussista una stabile organizzazione ai sensi della normativa in materia di IVA. Tuttavia, non è stato possibile considerare in modo univoco una controllata come stabile organizzazione della società madre. Nella decisione nella causa DFDS(2), la Corte di giustizia è stata in un primo tempo incline a considerare una controllata come una stabile organizzazione. Nella decisione nella causa Daimler(3), tuttavia, ha preso nuovamente le distanze da tale tesi. Nella causa Welmory (4) è riuscita, da ultimo, ad astenersi dal fornire una risposta. La Corte deve ora dirimere la questione in via definitiva.

II. Contesto normativo

A. Diritto dell’Unione

6. La normativa dell’Unione rilevante nella specie è costituita dalla direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (5) (in prosieguo: la «direttiva IVA»).

7. L’articolo 44 della direttiva IVA (6) così dispone:

«Il luogo delle prestazioni di servizi resi a un soggetto passivo che agisce in quanto tale è il luogo in cui questi ha fissato la sede della propria attività economica. Tuttavia, se i servizi sono prestati ad una stabile organizzazione del soggetto passivo situata in un luogo diverso da quello in cui esso ha fissato la sede della propria attività economica, il luogo delle prestazioni di tali servizi è il luogo in cui è situata la stabile organizzazione. In mancanza di tale sede o stabile organizzazione, il luogo delle prestazioni di servizi è il luogo dell’indirizzo permanente o della residenza abituale del soggetto passivo destinatario dei servizi in questione».

8. Con riferimento all’interpretazione dell’articolo 44, seconda frase, della direttiva IVA, l’articolo 11, paragrafo 1, del regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011, del 15 marzo 2011, recante disposizioni di applicazione della direttiva 2006/112/CE relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: il «regolamento di esecuzione»), dispone quanto segue:(7)

«Ai fini dell’applicazione dell’articolo 44 della direttiva 2006/112/CE, la “stabile organizzazione” designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell’attività economica di cui all’articolo 10 del presente regolamento, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di ricevere e di utilizzare i servizi che le sono forniti per le esigenze proprie di detta organizzazione».

9. L’articolo 21 del regolamento di esecuzione contiene i seguenti chiarimenti in relazione all’imposizione nella sede o nel luogo della stabile organizzazione del soggetto passivo:

«Quando una prestazione di servizi a favore di un soggetto passivo o di ente non soggetto passivo assimilata a soggetto passivo rientra nel campo di applicazione dell’articolo 44 della direttiva 2006/112/CE e il soggetto passivo è stabilito in più di un paese, tale prestazione è imponibile nel paese in cui tale soggetto passivo ha stabilito la sede della propria attività economica.

Tuttavia, qualora la prestazione di servizi sia fornita a una stabile organizzazione del soggetto passivo situata in un luogo diverso da quello in cui il destinatario ha fissato la sede della propria attività economica, essa è imponibile nel luogo della stabile organizzazione che riceve detto servizio e lo utilizza per le proprie esigenze. (...)».

10. L’articolo 22, paragrafo 1, del regolamento di esecuzione descrive gli obblighi del prestatore di servizi in sede di identificazione del luogo delle prestazioni:

«Al fine di identificare la stabile organizzazione del destinatario cui viene fornito il servizio, il prestatore esamina la natura e l’utilizzazione del servizio fornito.

Quando la natura e l’utilizzazione del servizio fornito non gli consentono di identificare la stabile organizzazione cui viene fornito il servizio, il prestatore, nell’identificare tale stabile organizzazione, esamina in particolare se il contratto, l’ordinativo e il numero di identificazione IVA attribuito dallo Stato membro del destinatario e comunicatogli dal destinatario identificano la stabile organizzazione quale destinataria del servizio e se la stabile organizzazione è l’entità che paga per il servizio.

Se non è possibile determinare la stabile organizzazione del destinatario cui viene fornito il servizio a norma dei commi primo e secondo del presente paragrafo o se i servizi di cui all’articolo 44 della direttiva 2006/112/CE sono prestati a un soggetto passivo nell’ambito di un contratto che comprende uno o più servizi utilizzati in maniera non identificabile o non quantificabile, il prestatore può legittimamente considerare che i servizi sono forniti nel luogo in cui il destinatario ha stabilito la sede della propria attività economica».

B. Diritto polacco

11. L’articolo 44 della direttiva IVA è stato recepito in Polonia dall’articolo 28b, paragrafi 1 e 2, della legge dell’11 marzo 2004 relativa all’imposta sui beni e sui servizi (Ustawa o podatku od towarów i usług), secondo il quale, se i servizi sono prestati ad una stabile organizzazione di un soggetto passivo d’imposta situata in un luogo diverso da quello della sede o del domicilio, il luogo delle prestazioni di servizi è il luogo della stabile organizzazione.

12. L’articolo 13, paragrafo 3, della legge del 2 luglio 2004 sul libero esercizio dell’attività economica (Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej) prevede che i soggetti esteri distinti da quelli menzionati ai paragrafi da 1 a 2a dispongano di un diritto di stabilimento esclusivamente nella forma di società in accomandita semplice, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata e per azioni, fatte salve contrarie disposizioni di accordi internazionali.

13. Una tale disposizione divergente non emerge dall’Accordo di libero scambio tra l’Unione europea e i suoi Stati membri, da una parte, e la Repubblica di Corea, dall’altra (8), con cui la Repubblica di Polonia ha concesso l’accesso al mercato a società coreane unicamente attraverso la costituzione di una società controllata in forme societarie indicate specificamente (9).

III. Controversia principale

14. In data 27 ottobre 2010 la Dong Yang Electronics sp. z o.o.o. (in prosieguo: la «Dong Yang»), ricorrente nella causa principale, con sede in Polonia, ha concluso con la LG Display Co. Ltd. (Corea) (in prosieguo: la «LG Korea»), con sede nella Repubblica di Corea, un contratto per la prestazione di servizi di assemblaggio di carte di circuiti stampati a partire da determinati materiali (elementi portanti, componenti) di proprietà della LG Korea.

15. Tali materiali erano forniti alla Dong Yang dalla LG Display Polska sp. z o.o. (in prosieguo: la «LG Polen Produktion»), una società collegata della LG Korea. Dopo l’assemblaggio, la LG Polen Produktion forniva alla Dong Yang anche le carte di circuiti stampati trasformate. Mentre la Dong Yang concordava con la LG Korea la quantità totale di materiali necessaria, le informazioni riguardanti le quantità giornaliere necessarie venivano fornite alla Dong Yang dalla LG Polen Produktion.

16. Le circostanze rilevanti all’interno del «gruppo LG», delle quali la Dong Yang non era a conoscenza, sono le seguenti:

17. La LG Polen Produktion assemblava moduli finiti TFT-LCD partendo da componenti di proprietà della LG Korea, sulla...