Kretztechnik AG v Finanzamt Linz.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2005:111
• Date: 24 February 2005
• Celex Number: 62003CC0465
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-465/03

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. F. G. JACOBS

présentées le 24 février 2005 (1)

Affaire C-465/03

Kretztechnik AG

contre

Finanzamt Linz

[demande de décision préjudicielle formée par l’Unabhängiger Finanzsenat Linz (Autriche)]

1. Dans le présent renvoi préjudiciel, la section de Linz de l’Unabhängiger Finanzsenat (Autriche) demande i) si l’on doit considérer qu’une société qui émet des actions nouvelles, et est introduite en bourse à cet effet, accomplit une prestation à titre onéreux aux fins de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et ii) si, en fonction de la réponse à cette question, la TVA acquittée sur des services reçus dans le contexte de l’introduction en bourse et de l’émission des actions est déductible.

Les règles communautaires sur la TVA à prendre en considération

2. Aux termes de l’article 2, point 1, de la sixième directive TVA (2), les opérations soumises à la TVA comprennent «les livraisons de biens et les prestations de services, effectuées à titre onéreux à l’intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel» et les importations de biens.

3. L’article 4, paragraphe 1, définit l’assujetti comme étant celui qui accomplit une activité économique quels qu’en soient les buts ou les résultats. Aux termes de l’article 4, paragraphe 2, les activités économiques sont «toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services», et notamment «l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence».

4. L’article 5, paragraphe 1, définit essentiellement la livraison de biens comme étant «le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme un propriétaire» et l’article 6, paragraphe 1, définit la prestation de services comme étant «toute opération qui ne constitue pas une livraison d’un bien au sens de l’article 5». Il poursuit en précisant que l’opération peut consister notamment en «une cession d’un bien incorporel représenté ou non par un titre».

5. Toutefois, certaines opérations qui seraient soumises à la TVA au titre de ces articles en sont exonérées par l’article 13.

6. L’article 13, B, sous d), point 5, en particulier, exonère «les opérations, y compris la négociation mais à l’exception de la garde et de la gestion, portant sur les actions, les parts de sociétés ou d’associations, les obligations et les autres titres», à l’exclusion des titres représentatifs de marchandises et des droits ou titres liés à la propriété immobilière.

7. Pour éviter que la taxe ne frappe de manière cumulative une série d’opérations s’enchaînant dans la sphère économique, ce qui aboutirait à en modifier la charge et à en aggraver éventuellement le poids en fonction du nombre d’opérations s’enchaînant dans la série, la logique du régime de la TVA veut que l’assujetti ait le droit de déduire dans la déclaration TVA qu’il fait aux autorités fiscales le montant des taxes versées sur les livraisons reçues en amont du montant qu’il a facturé à ses clients pour ses livraisons. Les éléments essentiels de ce droit à déduction sont inscrits à l’article 17 de la sixième directive.

8. L’article 17, paragraphe 2, énonce: «Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable: a) la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti». Conformément à l’article 17, paragraphe 1, le droit prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible.

9. Le droit à déduction ne prenant naissance qu’à l’égard de livraisons utilisées pour les besoins d’opérations taxées, il n’y a aucun droit de cette nature lorsqu’elles sont affectées uniquement à d’autres opérations en aval telles que les opérations énumérées à l’article 13 ou à des livraisons ne relevant pas de la TVA du fait, par exemple, qu’elles ne sont pas effectuées à titre onéreux ou qu’elles ne sont pas accomplies par un assujetti agissant en tant que tel dans le contexte d’une activité économique au sens de l’article 4.

10. L’article 17, paragraphe 5, de la sixième directive vise des situations dans lesquelles des biens ou des services sont utilisés par un assujetti à la fois pour des opérations ouvrant droit à déduction de la TVA et pour des opérations n’ouvrant pas droit à déduction. Dans de tels cas, «la déduction n’est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations».

Procédure nationale et demande de décision préjudicielle

11. Kretztechnik AG (ci-après «Kretztechnik») est une société autrichienne de capitaux ayant pour objet le développement et la distribution d’appareils électro-médicaux de tous types, en particulier d’appareils à ultrasons destinés à des applications médicales et techniques et d’autres appareils médicaux. La vente de ses articles étant soumise à la TVA, elle a le droit de déduire la taxe versée en amont sur les livraisons de biens et de services qu’elle acquiert pour réaliser ces ventes.

12. En janvier 2000, Kretztechnik a décidé d’augmenter son capital de 25 % en émettant 2 500 000 actions au porteur à un prix d’émission de 1,00 euro l’action. À cet effet, la société a été introduite sur le nouveau marché de la bourse de Francfort en Allemagne le 23 mars 2000. Pour obtenir cette introduction, elle a dû payer un certain nombre de services sur lesquels de la TVA a été facturée.

13. Dans l’avis d’imposition TVA établi pour cette année, l’administration fiscale a refusé la déduction faite par Kretztechnik de la taxe versée en amont sur les frais liés à l’introduction de la société à la bourse allemande au motif que les opérations sur titre pour lesquelles les frais ont été exposés étaient exonérées de la taxe.

14. Kretztechnik a contesté cet avis d’imposition devant l’Unabhängiger Finanzsenat, une juridiction indépendante compétente en matière fiscale et douanière.

15. Dans son recours, Kretztechnik invoque l’article 17, paragraphe 2, de la sixième directive en soutenant que la taxe versée en amont pourrait être déduite dans la mesure où les services qu’elle a grevés ont en fin de compte été affectés à ses opérations taxables.

16. Conformément à la jurisprudence de la Cour, Kretztechnik soutient que les services ne doivent pas nécessairement être directement utilisés aux fins des opérations taxables pour ouvrir le droit à déduction et que les frais du type de ceux en cause font partie de l’activité économique de la société prise dans son ensemble (3). Elle soutient également que l’arrêt KapHag (4) s’applique dans la mesure où il indique que l’admission d’un associé dans une société de personnes contre un apport en numéraire ne relève pas de la TVA; la présente affaire ne concerne pas un transfert d’actions – exonéré au titre de l’article 13, B, sous d), point 5, de la sixième directive – mais leur création, et une société de capitaux doit être traitée de la même manière qu’une société de personnes à cet égard.

17. Le Finanzsenat considère que les services qui ont donné lieu à la taxe en amont en cause doivent clairement être exclusivement rattachés à la préparation, à l’accompagnement et à la mise en œuvre de l’introduction en bourse de la société; ils ne participent dès lors pas de l’ensemble de son activité économique.

18. Si l’émission d’actions à des (futurs) actionnaires est une prestation de services relevant de la TVA, le Finanzsenat ajoute qu’il s’agit alors d’une livraison exonérée et que la taxe versée en amont sur des services acquis aux fins de cette livraison ne peut pas être déduite.

19. Si, toutefois, par analogie avec l’affaire KapHag, l’opération doit être considérée comme ne relevant pas de la notion d’activité économique définie à l’article 4, paragraphe 2, de la sixième directive, le Finanzsenat doute qu’un droit à déduction puisse prendre naissance. La Cour n’a pas statué sur ce point dans son arrêt, mais l’avocat général Ruiz-Jarabo Colomer (5) a estimé qu’il n’y avait pas de...