VDP Dental Laboratory NV v Staatssecretaris van Financiën.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2006:537
• Docket Number: C-401/05
• Celex Number: 62005CC0401
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 07 September 2006

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M^me JULIANE Kokott

présentées le 7 septembre 2006 (1)

Affaire C-401/05

VDP Dental Laboratory NV

contre

Staatssecretaris van Financiën

[demande de décision préjudicielle formée par le Hoge Raad der Nederlanden (Pays-Bas)]

«Sixième directive TVA – Exonérations à l’intérieur du pays – Fourniture de prothèses dentaires par des dentistes et mécaniciens-dentistes – Livraison intracommunautaire – Déduction de la taxe acquittée en amont»

I – Introduction

1. La présente affaire nous confronte à des questions d’interprétation de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires – Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme (2) (ci-après la «sixième directive») concernant la fourniture de prothèses dentaires.

2. Il faut déterminer, d’une part, si l’exonération de ce type de fournitures, édictée à l’article 13, A, paragraphe 1, sous e), de la sixième directive, joue également dans le cas où la prothèse dentaire n’est pas fournie directement par un dentiste ou un mécanicien-dentiste, mais par un intermédiaire qui ne possède lui-même pas la qualification professionnelle correspondante.

3. D’autre part, il se pose la question de savoir si la fourniture intracommunautaire de prothèses dentaires ouvre droit à la déduction de la taxe acquittée en amont lorsque cette fourniture est assujettie à la taxe dans le pays de destination en application d’une disposition transitoire dérogeant à l’article 13, A, paragraphe 1, sous e), de la sixième directive. Une question similaire se posait dans l’affaire Eurodental (3) (C‑240/05).

II – Cadre juridique

A – Droit communautaire

4. La première directive TVA (4) fournit, à son article 2, la définition suivante des principaux éléments du système commun de TVA:

«Le principe du système commun de taxe sur la valeur ajoutée est d’appliquer aux biens et aux services un impôt général sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services, quel que soit le nombre des transactions intervenues dans le processus de production et de distribution antérieur au stade d’imposition.

À chaque transaction, la taxe sur la valeur ajoutée, calculée sur le prix du bien ou du service au taux applicable à ce bien ou à ce service, est exigible déduction faite du montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé directement le coût des divers éléments constitutifs du prix.»

5. L’article 13 de la sixième directive est intitulé «Exonérations à l’intérieur du pays»; son titre A, paragraphe 1, dispose (extraits):

«Sans préjudice d’autres dispositions communautaires, les États membres exonèrent, dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels:

[…]

e) les prestations de services effectuées dans le cadre de leur profession par les mécaniciens-dentistes, ainsi que les fournitures de prothèses dentaires effectuées par les dentistes et les mécaniciens-dentistes […]».

6. L’article 28, paragraphe 3, de la sixième directive autorise, à titre transitoire, des dérogations à l’article 13:

«Au cours de la période transitoire visée au paragraphe 4 ^[(5)^], les États membres peuvent:

a) continuer à appliquer la taxe aux opérations qui en sont exonérées en vertu des articles 13 ou 15 et dont la liste est reprise à l’annexe E; […]».

7. L’annexe E, point 2, mentionne les opérations des dentistes et mécaniciens-dentistes visées à l’article 13, A, paragraphe 1, sous e), de la sixième directive.

8. La directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre 1991 (6), a inséré un nouveau titre XVI bis (régime transitoire de taxation des échanges entre les États membres; articles 28 bis à 28 quaterdecies) dans la sixième directive. Ces dispositions sont toujours d’application, car, à ce jour, il n’a toujours pas été mis en place de régime définitif en ce qui concerne la taxation des échanges de marchandises entre entreprises de différents États membres.

9. L’article 28 bis (7) de la sixième directive réglemente la taxation des acquisitions intracommunautaires comme suit:

«1. Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée:

a) les acquisitions intracommunautaires de biens effectuées à titre onéreux à l’intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel, ou par une personne morale non assujettie, lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel, qui ne bénéficie pas de la franchise de taxe prévue à l’article 24 et qui ne relève pas des dispositions prévues à l’article 8 paragraphe 1 point a) deuxième phrase ou à l’article 28 ter titre B paragraphe 1.

Par dérogation au premier alinéa, les acquisitions intracommunautaires de biens effectuées, par un assujetti ou par une personne morale non assujettie, dans les conditions prévues au paragraphe 1 bis ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée.

Les États membres accordent aux assujettis et aux personnes morales non assujetties susceptibles de bénéficier des dispositions du deuxième alinéa, le droit d’opter pour le régime général prévu au premier alinéa. Les États membres déterminent les modalités d’exercice de cette option qui, en tout état de cause, couvre une période de deux années civiles.

[…]

1 bis. Bénéficient de la dérogation prévue au paragraphe 1 point a) deuxième alinéa:

a) […]

b) les acquisitions intracommunautaires de biens, autres que celles visées au point a), effectuées:

– […] par un assujetti qui ne réalise que des livraisons de biens ou des prestations de services ne lui ouvrant aucun droit à déduction, ou par une personne morale non assujettie,

– dans la limite, ou jusqu’à concurrence, d’un montant global ne dépassant pas, dans l’année civile en cours, un seuil à fixer par les États membres, mais qui ne peut être inférieur à la contre-valeur en monnaie nationale de 10 000 écus et

– à condition que le montant global des acquisitions intracommunautaires de biens n’ait pas dépassé, au cours de l’année civile précédente, le seuil visé au deuxième tiret.

Le seuil qui sert de référence pour l’application des dispositions ci-dessus est constitué par le montant global, hors taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée dans l’État membre de départ de l’expédition ou du transport des biens, des acquisitions intracommunautaires de biens autres que des moyens de transport neufs et autres que des produits soumis à accises.»

10. L’article 28 ter, B, de la sixième directive définit comme suit le lieu de la livraison intracommunautaire pour certains cas dérogatoires:

«1. Par dérogation à l’article 8 paragraphe 1 point a) et paragraphe 2, le lieu d’une livraison de biens expédiés ou transportés, par le fournisseur ou pour son compte, à partir d’un État membre autre que celui d’arrivée de l’expédition ou du transport est réputé se situer à l’endroit où les biens se trouvent au moment de l’arrivée de l’expédition ou du transport à destination de l’acheteur, lorsque les conditions suivantes sont réunies:

– la livraison des biens est effectuée pour un assujetti ou pour une personne morale non assujettie qui bénéficient de la dérogation prévue à l’article 28 bis paragraphe 1 point a) deuxième alinéa, ou pour toute autre personne non assujettie,

[…]

2. Toutefois, dans le cas où les biens livrés sont autres que des produits soumis à accise, le paragraphe 1 ne s’applique pas aux livraisons de biens expédiés ou transportés à destination d’un même État membre d’arrivée de l’expédition ou du transport:

– effectuées dans la limite ou jusqu’à concurrence d’un montant global, hors taxe sur la valeur ajoutée, ne dépassant pas au cours d’une même année civile la contre-valeur en monnaie nationale de 100 000 écus,

et

– à condition que le montant global, hors taxe sur la valeur ajoutée, des livraisons de biens autres que des produits soumis à accise effectuées, dans les conditions prévues au paragraphe 1, au cours de l’année civile précédente n’ait pas dépassé la contre-valeur en monnaie nationale de 100 000 écus. ^[(8)^]

L’État membre sur le territoire duquel les biens se trouvent au moment de l’arrivée de l’expédition ou du transport à destination de l’acheteur peut limiter les seuils visés ci-avant à la contre-valeur en monnaie nationale de 35 000 écus dans le cas où cet État membre craint que le seuil de 100 000 écus visé ci-avant conduise à de sérieuses distorsions des conditions de concurrence. Les États membres qui font application de cette faculté prennent les mesures nécessaires pour en informer les autorités publiques compétentes de l’État membre à partir duquel les biens sont expédiés ou transportés.

[…]

3. L’État membre sur le territoire duquel les biens se trouvent au moment du départ de l’expédition ou du transport accorde aux assujettis qui effectuent des livraisons de biens susceptibles de bénéficier des dispositions du paragraphe 2 le droit d’opter pour que le lieu de ces livraisons soit déterminé conformément au paragraphe 1.

Les États membres concernés déterminent les modalités d’exercice de cette option qui, en tout état de cause, couvre une période de deux années civiles.»

11. En application de l’article 28 quater, A, de la sixième directive, les livraisons intracommunautaires entre deux États membres sont par principe exonérées de la TVA. Cette disposition est libellée comme suit (extraits):

«Sans préjudice d’autres dispositions communautaires et dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci-après et de prévenir toute fraude, évasion ou abus éventuels, les États membres exonèrent:

a) les livraisons de biens, au sens de l’article 5, expédiés ou transportés, par le vendeur ou par l’acquéreur ou pour leur compte, en dehors du territoire visé à l’article 3 mais à l’intérieur de la Communauté...