Société Bautiaa v Directeur des Services Fiscaux des Landes and Société Française Maritime v Directeur des Services Fiscaux du Finistère.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:1995:380
• Docket Number: C-252/94,C-197/94
• Celex Number: 61994CC0197
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 14 November 1995

Avis juridique important

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61994C0197

Conclusions de l'avocat général Cosmas présentées le 14 novembre 1995. - Société Bautiaa contre Directeur des services fiscaux des Landes et Société française maritime contre Directeur des services fiscaux du Finistère. - Demandes de décision préjudicielle: Tribunal de grande instance de Dax et Tribunal de grande instance de Quimper - France. - Article 7, paragraphe 1, de la directive 69/335/CEE - Impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux - Droit d'apport - Fusion de sociétés - Exonération. - Affaires jointes C-197/94 et C-252/94.

Recueil de jurisprudence 1996 page I-00505

Conclusions de l'avocat général

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Les deux questions préjudicielles que soumettent à la Cour le tribunal de grande instance de Dax (affaire C-197/94) et le tribunal de grande instance de Quimper (affaire C-252/94) portent sur l'interprétation de l'article 7 de la directive 69/335/CEE du Conseil, du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux (1) (ci-après la «directive 69/335»). Dans les deux cas, les juridictions nationales ont estimé nécessaire de poser les questions préjudicielles pour décider de la compatibilité ou non avec la directive 69/335 de certaines dispositions du code général des impôts français (ci-après le «CGI») relatives au régime fiscal des fusions d'entreprises.

I - Le contexte factuel

A - L'affaire C-197/94

1 Aux termes d'un acte sous seing privé du 5 novembre 1990, la SARL Société nouvelle de matériaux et travaux publics (ci-après la «SNMTP») a apporté, à titre de fusion, à la société anonyme Bautiaa (ci-après «Bautiaa») la totalité des biens composant son actif, pour une valeur nette de 1 931 948 FF, moyennant l'attribution de 142 actions nouvelles de Bautiaa, d'une valeur nominale de 250 FF chacune. Il était prévu dans l'acte de fusion, notamment, que le droit d'enregistrement proportionnel de 1,20 % auquel sont soumises les opérations de fusion serait perçu sur la somme de 1 881 948 FF représentant la différence entre la valeur de l'actif net apporté par la SNMTP, d'une part, et le montant libéré mais non amorti de son capital social, d'autre part.

2 L'enregistrement de la fusion a été réalisé le 9 janvier 1991 à la recette de Dax Sud. Le même jour, Bautiaa a acquitté le droit proportionnel prévu pour cet enregistrement (2).

3 Par réclamation du 31 décembre 1991, Bautiaa a demandé à l'administration fiscale le remboursement de la somme, sans préjudice des intérêts produits, qu'elle avait versée à ce titre à raison de l'incompatibilité entre la disposition (l'article 816-I-2_ du CGI) qui soumet les opérations de fusion des entreprises au droit proportionnel d'enregistrement de 1,20 % et la directive 69/335, qui, après sa modification par la directive 85/303/CEE (3) (ci-après la «directive 85/303»), interdit, toujours selon Bautiaa, la perception de droits sur les fusions réalisées depuis le 1er janvier 1986.

4 Après le rejet de sa réclamation par décision expresse du directeur des services fiscaux des Landes (4), Bautiaa a fait assigner ce dernier, par exploit du 9 juillet 1992, devant le tribunal de grande instance de Dax en restitution des droits qu'elle avait payés au titre du droit d'enregistrement proportionnel, avec les intérêts moratoires. En vue de la solution du litige en instance devant lui, le tribunal de grande instance de Dax a soumis à la Cour la question préjudicielle suivante:

«Les articles 99 et suivants du traité et l'article 7 de la directive 69/335/CEE du 17 juillet 1969 (modifiée en dernier lieu par la directive 85/303/CEE du 10 juin 1985) doivent-ils être interprétés en ce sens qu'ils s'opposent à l'application d'une législation nationale maintenant un droit d'enregistrement de 1,20 % frappant les opérations de fusions de sociétés, comme le font les articles 812 à 816-I du code général des impôts?»

B - L'affaire C-252/94

5 La juridiction nationale est avare d'informations sur les conditions dans lesquelles est née l'obligation fiscale dont l'existence est contestée devant elle. Il résulte cependant de la combinaison des données très minces que contient à cet égard le jugement de renvoi et des éléments rapportés dans les observations écrites déposées devant la Cour par la demanderesse au principal, la Société française maritime, société anonyme (ci-après la «SFM»), éléments dont le contenu n'est pas contesté sur ce point, que:

a) entre 1987 et 1991, quinze autres entreprises ont été absorbées par la SFM;

b) pour l'enregistrement des actes de fusion correspondants, la SFM a versé, le 27 janvier 1987, le 17 janvier 1989 et le 23 janvier 1991, un droit d'enregistrement proportionnel de 1,20 %, ainsi qu'un droit fixe;

c) les sommes qui ont été versées pour les motifs exposés ci-dessus se sont élevées au total à 1 406 940 FF.

6 Le 20 novembre 1992, la SFM a fait assigner la direction des services fiscaux du Finistère devant le tribunal de grande instance de Quimper en restitution des droits qu'elle avait payés au titre du droit d'enregistrement proportionnel sur les opérations de fusion évoquées ci-dessus. Selon les arguments avancés dans l'exploit, la disposition de l'article 816-I-2º du CGI, qui prévoit le droit litigieux, est incompatible avec la directive 69/335, dont l'article 7, tel qu'il est appliqué depuis son remplacement par la directive 85/303, interdit, toujours selon la SFM, la perception d'un droit proportionnel sur les fusions de sociétés réalisées depuis le 1er janvier 1986.

7 Le recours a fait l'objet, le 9 avril 1994, d'un jugement par lequel le tribunal de grande instance de Quimper a déclaré que:

a) aux termes des dispositions pertinentes de la législation nationale (article R* 196-1 du Livre des procédures fiscales) la requête de la SFM, en tant qu'elle concernait la restitution des sommes versées au titre du droit d'enregistrement proportionnel en 1987 et 1989, est entachée de forclusion;

b) pour la solution de la partie du litige qui concerne le droit d'enregistrement proportionnel acquitté en 1991, il convenait de soumettre à la Cour la question préjudicielle suivante:

«La directive nº 85/303 du 10 juin 1985 qui détermine notamment le régime fiscal des fusions et qui prévoit que: "les États membres exonèrent du droit d'apport les opérations qui étaient exonérées ou taxées à un taux égal ou inférieur à 0,50 % à la date du 1er juillet 1984" (article 7-1 de la directive), combinée avec la directive nº 73/80 du 9 avril 1973 qui a plafonné, avec effet au 1er janvier 1976, les droits perçus lors des fusions à 0,50 %, autorise-t-elle la perception d'un droit proportionnel d'enregistrement de 1,20 % par l'administration fiscale d'un État membre, lors des opérations de fusion?»

II - Les dispositions nationales

8 Les jugements de renvoi ne citent pas in extenso les dispositions nationales litigieuses. Leur contenu n'est toutefois pas contesté par les parties qui ont déposé des observations écrites devant la Cour.

Plus particulièrement:

Le CGI, dans sa version en vigueur à l'époque pertinente en l'espèce, prévoyait à l'article 810-I et II que le taux du droit d'enregistrement perçu sur les apports mobiliers ainsi que le taux du droit d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière perçus sur les apports immobiliers étaient fixés à 1 %. Le même texte disposait à l'article 812-I-1º que:

«... le droit établi par l'article 810-I est perçu au taux de 3 % lorsqu'il s'applique aux actes portant augmentation, au moyen de l'incorporation de bénéfices, de réserves ou de provisions de toute nature, du capital des sociétés visées à l'article 108» (c'est-à-dire passibles de l'impôt sur les sociétés),

tandis que l'article 816-I prévoyait ce qui suit:

«Les actes qui constatent des opérations de fusion auxquelles participent exclusivement des personnes morales ou organismes passibles de l'impôt sur les sociétés bénéficient du régime suivant:

1º il est perçu un droit fixe d'enregistrement ou une taxe fixe de publicité foncière de 1 220 F;

2º le droit proportionnel de 3 % prévu à l'article 812-I-1º est réduit à 1,20 %.

Il se calcule sur la valeur de l'actif net de la société absorbée sous déduction du montant libéré et non amorti de son capital social...»

9 Dans les observations écrites déposées devant la Cour par le gouvernement français, il est précisé que, postérieurement à la perception des droits litigieux à la charge des sociétés Bautiaa et SFM, les dispositions pertinentes du CGI ont été modifiées fondamentalement: la loi de finances pour 1992 (loi 91-1322 du 30 décembre 1991) a supprimé le droit d'enregistrement proportionnel de 1 % sur les apports prévu par l'article 810-I et II et l'a remplacé par un droit fixe de 430 FF, tandis que la loi de finances pour 1994 (loi 93-1352 du 30 décembre 1993) a supprimé à la fois le droit d'enregistrement proportionnel de 3 % sur les augmentations de capital au moyen de l'incorporation des bénéfices, de réserves ou de provisions, prévu par l'article 812-I-1º, et le droit correspondant de 1,20 % sur les opérations de fusion, prévu par l'article 816-I-2º. La suppression des deux derniers droits s'étend à toutes les opérations (augmentations de capital et fusions) réalisées après le 15 octobre 1993.

III - Les dispositions communautaires

10 La directive 69/335, adoptée sur la base des articles 99 et 100 du traité CEE, prévoit à l'article 1er que les États membres perçoivent un droit sur les apports à des sociétés de capitaux, harmonisé conformément aux dispositions des articles 2 à 9 de ladite directive. L'article 4, paragraphe 1, sous c), de la même directive dispose qu'est soumise à ce droit («droit d'apport»), notamment, «l'augmentation du capital social d'une société de capitaux au moyen de l'apport de biens de toute nature» tandis que le paragraphe 2, sous a), du même article prévoyait, dans sa version initiale, que peut également être soumise à ce droit...