Aquila Part Prod Com S.A contra Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2022:950
• Date: 01 December 2022
• Docket Number: C-512/21
• Celex Number: 62021CJ0512
• Court: Court of Justice (European Union)

Edición provisional

SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Décima)

de 1 de diciembre de 2022 (*)

«Procedimiento prejudicial — Fiscalidad — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículo 168 — Derecho a deducción del IVA — Principios de neutralidad fiscal, de efectividad y de proporcionalidad — Fraude — Prueba — Obligación de diligencia del sujeto pasivo — Toma en consideración de un incumplimiento de las obligaciones derivadas de disposiciones nacionales y del Derecho de la Unión en materia de seguridad de la cadena alimentaria — Mandato conferido por un sujeto pasivo a un tercero para realizar operaciones gravadas — Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea — Artículo 47 — Derecho a un proceso equitativo»

En el asunto C‑512/21,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Fővárosi Törvényszék (Tribunal General de la Capital, Hungría), mediante resolución de 31 de mayo de 2021, recibida en el Tribunal de Justicia el 17 de agosto de 2021, en el procedimiento entre

Aquila Part Prod Com SA

y

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Décima),

integrado por el Sr. D. Gratsias, Presidente de Sala, y los Sres. M. Ilešič e I. Jarukaitis (Ponente), Jueces;

Abogado General: Sr. P. Pikamäe;

Secretario: Sr. A. Calot Escobar;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos;

consideradas las observaciones presentadas:

– en nombre de Aquila Part Prod Com SA, por el Sr. L. Réti, ügyvéd;

– en nombre del Gobierno húngaro, por el Sr. M. Z. Fehér y la Sra. K. Szíjjártó, en calidad de agentes;

– en nombre del Gobierno checo, por los Sres. O. Serdula, M. Smolek y J. Vláčil, en calidad de agentes;

– en nombre de la Comisión Europea, por el Sr. B. Béres y la Sra. J. Jokubauskaitė, en calidad de agentes;

vista la decisión adoptada por el Tribunal de Justicia, oído el Abogado General, de que el asunto sea juzgado sin conclusiones;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 9, apartado 1, 10, 167, 168, letra a) y 178, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1), en relación con los principios de neutralidad fiscal, de proporcionalidad y de seguridad jurídica y con el artículo 47 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea (en lo sucesivo, «Carta»).

2 Esta petición se ha presentado en el contexto de un litigio entre Aquila Part Prod Com SA y la Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Dirección de Recursos de la Oficina Nacional de Hacienda y Aduanas, Hungría; en lo sucesivo, «Dirección de Recursos»), en relación con el importe del impuesto sobre el valor añadido (IVA) adeudado por esa sociedad por los meses de agosto a noviembre de 2012.

Marco jurídico

Derecho de la Unión

3 El artículo 9, apartado 1, de la Directiva 2006/112 dispone:

«Serán considerados “sujetos pasivos” quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna actividad económica, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad.

Serán consideradas “actividades económicas” todas las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las actividades extractivas, las agrícolas y el ejercicio de profesiones liberales o asimiladas. En particular será considerada actividad económica la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo».

4 A tenor del artículo 10 de esta Directiva:

«La condición de que la actividad económica se realice con carácter independiente contemplada en el apartado 1 del artículo 9, excluye del gravamen a los asalariados y a otras personas en la medida en que estén vinculadas a su empresario por un contrato de trabajo o por cualquier otra relación jurídica que cree lazos de subordinación en lo que concierne a las condiciones laborales y retributivas y a la responsabilidad del empresario».

5 El artículo 167 de dicha Directiva establece que el derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible.

6 El artículo 168 de la Directiva 2006/112 dispone:

«En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes:

a) el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo;

[…]»

7 A tenor del artículo 178 de esta Directiva:

«Para poder ejercer el derecho a la deducción, el sujeto pasivo deberá cumplir las condiciones siguientes:

a) para la deducción contemplada en la letra a) del artículo 168, por lo que respecta a las entregas de bienes y las prestaciones de servicios, estar en posesión de una factura expedida conforme a lo dispuesto en los artículos 220 a 236 y en los artículos 238, 239 y 240;

[…]»

Derecho húngaro

8 El artículo 1 de la adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Ley n.º XCII de 2003, de Procedimiento General Tributario; Magyar Közlöny 2003/131, de 14 de noviembre de 2003, p. 9990; en lo sucesivo, «Ley de Procedimiento General Tributario»), establece en su apartado 7:

«Los contratos, las operaciones y los demás actos similares deberán calificarse según su verdadero contenido. Los contratos o cualesquiera otros negocios jurídicos que carezcan de validez serán pertinentes a efectos tributarios en la medida en que pueda demostrarse su resultado económico».

9 El artículo 2 de la Ley de Procedimiento General Tributario dispone en su apartado 1:

«En la relación jurídico-tributaria los derechos se ejercerán conforme a su finalidad. A efectos de la aplicación de las leyes tributarias no tendrá la consideración de ejercicio de los derechos conforme a su finalidad aquel contrato u otro negocio jurídico que pretenda eludir disposiciones comprendidas en las leyes tributarias».

10 A tenor del artículo 97, apartados 4 y 6, de dicha Ley:

«4. Durante la realización de la inspección, la Administración tributaria tendrá la obligación de determinar y probar los hechos, salvo en aquellos casos en los que la Ley imponga la carga de la prueba al contribuyente.

[…]

6. Durante la determinación de los hechos, la Administración tributaria estará obligada asimismo a investigar aquellos hechos que beneficien al contribuyente. Un hecho o circunstancia no probado no podrá —salvo en caso del procedimiento de estimación— apreciarse en detrimento del contribuyente».

11 El artículo 26 de la általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Ley CXXVII de 2007, del impuesto sobre el valor añadido) (Magyar Közlöny 2007/155, de 16 de noviembre de 2007, p. 10893; en lo sucesivo, «Ley del IVA») dispone:

«En el supuesto de que la expedición o el transporte haya sido efectuado por el proveedor o por el adquirente, o por un tercero por cuenta de cualquiera de ellos, el lugar de la entrega del bien será aquel en el que se encuentre el bien en el momento de la expedición o del inicio del transporte en el que el adquirente figure como destinatario».

12 El artículo 27 de la Ley del IVA establece, en su apartado 1:

«Cuando un bien haya sido objeto de diferentes ventas sucesivas de modo que haya sido expedido o transportado directamente desde el proveedor inicial hasta el adquirente final mencionado como destinatario, el artículo 26 se aplicará exclusivamente a una única entrega del bien».

13 A tenor del artículo 119, apartado 1, de la Ley del IVA:

«Salvo que la presente Ley disponga otra cosa, el derecho a deducción del impuesto nacerá cuando deba calcularse la cuota del impuesto devengado correspondiente al impuesto soportado (artículo 120)».

14 El artículo 120 de la Ley del IVA dispone:

«En la medida en que el sujeto pasivo —actuando en tal condición— utilice o explote de otro modo los productos o servicios para llevar a cabo entregas de bienes o prestaciones de servicios gravadas, tendrá derecho a deducir del impuesto del que es deudor el impuesto que:

a) le haya repercutido otro sujeto pasivo —incluidos las personas u organismos sometidos al impuesto sobre sociedades simplificado— en relación con la adquisición de bienes o servicios.

[…]»

15 El artículo 127, apartado 1, de la Ley del IVA señala:

«El ejercicio del derecho a deducción queda supeditado al requisito objetivo de que el sujeto pasivo disponga personalmente de:

a) en el supuesto al que se refiere el artículo 120, letra a), una factura expedida a su nombre que demuestre que la operación se ha realizado;

[…]»

Litigio principal y cuestiones prejudiciales

16 Aquila Part Prod Com es la sucesora jurídica de Agrirom SRL, sociedad rumana que desde el 2 de junio de 2010 está registrada en Hungría a efectos del IVA. La actividad principal de Aquila Part Prod Com son los servicios de intermediación en el comercio al por mayor de productos alimenticios, bebidas y tabaco. El 1 de abril de 2011, celebró con otra sociedad un contrato de agencia mediante el cual encomendó a esta la actividad de compraventa de bienes a nombre del mandante.

17 Durante los años 2012 a 2017, la Administración tributaria llevó a cabo una inspección del IVA correspondiente a los meses de agosto a noviembre de 2012, para la que realizó numerosas investigaciones. Al término de dicha inspección, esta Administración adoptó cuatro resoluciones con arreglo a las cuales practicó una liquidación complementaria del IVA por importe de 86 815 000 forintos húngaros (HUF) (aproximadamente 206 000 euros) por el mes de agosto de 2012, de 66 012 000 HUF (aproximadamente 157 000 euros) por el mes de septiembre de 2012, de 109 400 000...