X v Ministerraad.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2017:379
• Date: 17 May 2017
• Celex Number: 62015CJ0068
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-68/15

SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera)

de 17 de mayo de 2017 ( *1 )

«Procedimiento prejudicial — Libertad de establecimiento — Directiva sobre sociedades matrices y filiales — Legislación tributaria — Impuesto sobre los beneficios de las sociedades — Distribución de dividendos — Retención en origen — Doble imposición — Fairness tax»

En el asunto C‑68/15,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Grondwettelijk Hof (Tribunal Constitucional, Bélgica), mediante resolución de 28 de enero de 2015, recibida en el Tribunal de Justicia el 13 de febrero de 2015, en el procedimiento entre

X

y

Ministerraad,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera),

integrado por la Sra. R. Silva de Lapuerta, Presidenta de Sala, y los Sres. E. Regan, J.‑C. Bonichot, A. Arabadjiev y C.G. Fernlund (Ponente), Jueces;

Abogado General: Sra. J. Kokott;

Secretario: Sra. C. Strömholm, administradora;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 22 de junio de 2016;

consideradas las observaciones presentadas:

— en nombre de X, por el Sr. T. Engelen, la Sra. L. Ketels y el Sr. Ph. Renier, advocaten;

— en nombre del Gobierno belga, por los Sres. J.‑C. Halleux y D. Delvaux y por las Sras. M. Jacobs y C. Pochet, en calidad de agentes;

— en nombre del Gobierno francés, por los Sres. D. Colas y J.‑S. Pilczer y por la Sra. S. Ghiandoni, en calidad de agentes;

— en nombre de la Comisión Europea, por el Sr. W. Roels y la Sra. C. Soulay, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones de la Abogado General, presentadas en audiencia pública el 17 de noviembre de 2016;

dicta la siguiente

Sentencia

1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 49 TFUE y del artículo 4, apartado 3, y del artículo 5 de la Directiva 2011/96/UE del Consejo, de 30 de noviembre de 2011, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes (DO 2011, L 345, p. 8; en lo sucesivo, «Directiva sobre sociedades matrices y filiales»).

2 Dicha petición ha sido presentada en el marco de un litigio entre X y el Ministerraad (Consejo de Ministros, Bélgica) a propósito de un recurso dirigido a la anulación de las disposiciones de Derecho nacional que establecen un impuesto separado del impuesto sobre sociedades y del impuesto de no residentes, denominado «fairness tax», al que están sujetas las sociedades residentes y no residentes cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas por el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.

Marco jurídico

Derecho de la Unión

3 A tenor del considerando 3 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, el objetivo de dicha Directiva es eximir de retención en origen los dividendos y otros beneficios distribuidos por filiales a sus sociedades matrices, y eliminar la doble imposición de esas rentas en la sociedad matriz.

4 Los considerandos 7 y 9 de esa Directiva señalan lo siguiente: «(7) Cuando una sociedad matriz recibe, en calidad de socio de su sociedad filial, beneficios distribuidos, el Estado miembro de la sociedad matriz debe o bien abstenerse de gravar dichos beneficios, o bien gravarlos, autorizando al mismo tiempo a dicha sociedad a deducir de la cuantía de su impuesto la fracción del impuesto de la filial correspondiente a dichos beneficios. […] (9) El pago de beneficios distribuidos a un establecimiento permanente de una sociedad matriz y la percepción de dichos beneficios por este establecimiento deben dar lugar al mismo trato que rige entre una sociedad filial y su sociedad matriz. […]»

5 El artículo 4, apartados 1 y 3, de la misma Directiva establece: «1. Cuando una sociedad matriz o un establecimiento permanente de ésta reciban, por la participación de aquélla en una sociedad filial, beneficios distribuidos por motivos distintos de la liquidación de la misma, el Estado miembro de la sociedad matriz y el Estado miembro del establecimiento permanente: a) o bien se abstendrán de gravar dichos beneficios; b) o bien los gravarán, autorizando al mismo tiempo a la sociedad matriz y a su establecimiento permanente a deducir de la cuantía de su impuesto la fracción del impuesto relacionado con dichos beneficios y abonado por la filial y toda filial de ulterior nivel, sujeto a la condición de que cada una de las filiales y la filial de ulterior nivel siguiente puedan encuadrarse en las definiciones establecidas en el artículo 2 y cumplan los requisitos previstos en el artículo 3, hasta la cuantía máxima del impuesto adeudado. […] 3. Todo Estado miembro conservará la facultad de prever que los gastos que se refieren a la participación y las minusvalías derivadas de la distribución de los beneficios de la sociedad filial no sean deducibles del beneficio imponible de la sociedad matriz. Si, en dicho caso, los gastos de gestión referidos a la participación quedasen fijados a tanto alzado, la cuantía a tanto alzado no podrá exceder un 5 % de los beneficios distribuidos por la sociedad filial.»

6 El artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales establece lo siguiente: «Los beneficios distribuidos por una sociedad filial a su sociedad matriz quedarán exentos de la retención en origen.»

Derecho belga

7 El wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (Código de los Impuestos sobre la Renta de 1992) fue modificado por la wet houdende diverse bepaligen (Ley por la que se adoptan diversas disposiciones), de 30 de julio de 2013 (Belgisch Staatsblad, de 1 de agosto de 2013) (en lo sucesivo, «CIR 92»). El capítulo 15 de dicha Ley de 30 de julio de 2013 contiene una sección 2, cuya subsección primera lleva la rúbrica «Fairness Tax». Dicha subsección comprende los artículos 43 a 51 de la Ley, que modifican los artículos 198, 207, 218, 219 ter, 233, 246, 275 y 463 bis del CIR 92.

8 El artículo 198, apartado 1, número 1, del CIR 92 establece: «No se considerarán gastos profesionales: 1.o el impuesto sobre sociedades, incluyendo los gravámenes separados (“cotisations distinctes”) adeudados en virtud de los artículos 219 bis a 219 quater, las cantidades pagadas a cuenta del impuesto sobre sociedades y la retención en la fuente de rendimientos del capital mobiliario (“précompte mobilier”) soportada por el deudor de los rendimientos liberando así al beneficiario en contra de lo dispuesto en el artículo 261, pero excluyendo el gravamen separado adeudado en virtud del artículo 219.»

9 El artículo 207, párrafo segundo, de dicho Código dispone lo siguiente: «Ninguna de esas deducciones o compensación de pérdidas del período impositivo podrá aplicarse a la parte del resultado que provenga de las ventajas anormales o de carácter benévolo contempladas en el artículo 79, ni a las ventajas financieras o de cualquier otra naturaleza que se hayan recibido contempladas en el artículo 53, número 24, ni a la base imponible del gravamen separado que recae sobre los gastos o las ventajas de cualquier naturaleza no justificados con arreglo al artículo 219, ni a la parte de los beneficios afectados a los gastos contemplados en el artículo 198, apartado 1, números 9 y 12, ni a la parte de los beneficios procedentes del incumplimiento del artículo 194 quater, apartado 2, párrafo 4, y de la aplicación del artículo 194 quater, apartado 4, ni a las plusvalías contempladas en el artículo 217, número 3, ni a los dividendos contemplados en el artículo 219 ter.»

10 El artículo 218, apartado 1, de dicho Código está redactado en los siguientes términos: «El impuesto calculado de conformidad con los artículos 215 a 217 y el gravamen separado contemplado en el artículo 219 ter se incrementarán eventualmente tal como se dispone en materia de imposición de las personas físicas en los artículos 157 a 168, en caso de ausencia o de insuficiencia de los pagos a cuenta. No obstante lo dispuesto en los artículos 160 y 165, no serán aplicables, sin embargo, la limitación del incremento al 90 % del impuesto adeudado al Estado ni la elevación de la base de cálculo a un 106 % de dicho impuesto.»

11 El artículo 219 ter del mismo Código dispone lo siguiente: «§ 1. Para el período impositivo durante el cual se distribuyan dividendos en el sentido del artículo 18, párrafo primero, números 1 a 2 bis, se establecerá un gravamen separado que se calculará de conformidad con las disposiciones de los parágrafos siguientes. Dicho gravamen separado será independiente y, en su caso, complementario de los demás tributos adeudados en virtud de otras disposiciones del presente Código o, en su caso, en el marco de la aplicación de disposiciones legales especiales. § 2. La base de dicho gravamen separado estará constituida por la diferencia positiva entre, por una parte, los dividendos brutos distribuidos en el período impositivo y, por otra, el resultado imponible definitivo que quede efectivamente sujeto al tipo del impuesto sobre sociedades fijado en los artículos 215 y 216. § 3. La base imponible determinada de este modo se reducirá en la parte de los dividendos distribuidos que provenga de reservas gravadas anteriormente, y a más tardar en el ejercicio fiscal de 2014. Para aplicar dicha reducción, las reservas ya gravadas se tendrán en cuenta con prioridad a las últimas reservas creadas. Para el ejercicio fiscal de 2014, los dividendos distribuidos en ese mismo ejercicio no podrán tenerse en cuenta en ningún caso como reservas...