DMC Beteiligungsgesellschaft mbH v Finanzamt Hamburg-Mitte.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2014:20
• Date: 23 January 2014
• Celex Number: 62012CJ0164
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C‑164/12

ARRÊT DE LA COUR (première chambre)

23 janvier 2014 ( *1 )

«Fiscalité — Impôt sur les sociétés — Transfert des parts d’une société de personnes dans une société de capitaux — Valeur comptable — Valeur estimée — Convention de prévention de la double imposition — Imposition immédiate de plus-values latentes — Différence de traitement — Restriction à la libre circulation des capitaux — Préservation de la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres — Proportionnalité»

Dans l’affaire C‑164/12,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Finanzgericht Hamburg (Allemagne), par décision du 26 janvier 2012, parvenue à la Cour le 3 avril 2012, dans la procédure

DMC Beteiligungsgesellschaft mbH

contre

Finanzamt Hamburg-Mitte,

LA COUR (première chambre),

composée de M. A. Tizzano, président de chambre, MM. A. Borg Barthet, E. Levits (rapporteur), Mme M. Berger et M. S. Rodin, juges,

avocat général: M. N. Wahl,

greffier: M. K. Malacek, administrateur,

vu la procédure écrite et à la suite de l’audience du 19 septembre 2013,

considérant les observations présentées:

— pour DMC Beteiligungsgesellschaft mbH, par Mes O.‑F. Graf Kerssenbrock et H. Bley, Rechtsanwälte,

— pour le Finanzamt Hamburg-Mitte, par Mme M. Grote, en qualité d’agent,

— pour le gouvernement allemand, par M. T. Henze, Mme A. Wiedmann et M. J. Möller, en qualité d’agents,

— pour la Commission européenne, par MM. W. Mölls et W. Roels, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 49 TFUE.

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant DMC Beteiligungsgesellschaft mbH, société de droit autrichien ayant son siège à Vienne (Autriche) et successeur en droit de Schillhuber Beteiligungsgesellschaft mbH (ci-après «S‑GmbH») et de Klausnitzer Ges.mbH (ci-après «K‑GmbH»), au Finanzamt Hamburg-Mitte (ci-après le «Finanzamt») au sujet de la détermination d’un bénéfice de cession dans le cadre de la fixation de l’impôt sur les bénéfices d’une société allemande en commandite simple pour l’année fiscale 2000.

Le cadre juridique

Le droit allemand

3 L’article 6, paragraphe 1, point 1, troisième phrase, de la loi relative à l’impôt sur les revenus (Einkommensteuergesetz) définit la notion de valeur estimée d’un bien économique comme la somme que prêterait l’acheteur de l’entreprise dans sa totalité à ce bien économique, pris individuellement, dans le cadre de la valeur globale de ladite entreprise. La valeur estimée doit être distinguée de la valeur comptable qui est la valeur d’un actif telle qu’elle figure dans le bilan d’une entreprise, à savoir minorée, notamment, du montant des amortissements. La valeur comptable n’est jamais supérieure à la valeur estimée.

4 L’article 20 de la loi relative à la transformation des sociétés de capitaux (Umwandlungssteuergesetz), du 11 octobre 1995 (BGBl. 1995 I, p. 1250), dans sa version applicable aux faits au principal (ci‑après l’«UmwStG 1995»), était rédigé comme suit: «(1) Lorsqu’une entreprise, une partie d’entreprise ou une participation d’un coentrepreneur est cédée en apport à une société de capitaux soumise de manière illimitée à l’impôt des sociétés [article 1er, paragraphe 1, point 1, de la loi relative à l’impôt des sociétés (Körperschaftsteuergesetz)] et que l’apporteur reçoit en échange de nouvelles parts de la société (apport en nature), le patrimoine social apporté et les nouvelles parts sociales sont évalués conformément aux paragraphes suivants [...] (2) La société de capitaux peut fixer la valeur du patrimoine social apporté à sa valeur comptable ou à une valeur plus élevée [...] (3) La société de capitaux doit fixer la valeur du patrimoine social apporté à sa valeur estimée lorsque, au moment de l’apport en nature, la République fédérale d’Allemagne n’a pas le droit d’imposer le bénéfice tiré de la cession des parts sociales accordées à l’apporteur. (4) La valeur à laquelle la société de capitaux estime les actifs sociaux donnés en apport est considérée pour l’apporteur comme le prix de cession et le coût d’acquisition des parts sociales. [...] (6) Dans les cas visés au paragraphe 3, l’article 21, paragraphe 2, troisième à sixième phrases, s’applique par analogie pour le sursis au paiement de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt des sociétés qui sont dus.»

5 L’article 21, paragraphe 2, troisième à sixième phrases, de l’UmwStG 1995 prévoyait: «Dans les cas visés à la première phrase, points 1, 2 et 4, le paiement de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt des sociétés, dû au titre du bénéfice de cession, peut être réparti sur plusieurs années à raison d’au moins un cinquième par an à condition que ces versements partiels soient garantis. Aucun intérêt n’est perçu en cas de sursis de paiement. Toute cession de parts au cours du sursis met fin à celui-ci avec effet immédiat. La cinquième phrase s’applique par analogie lorsque, au cours du sursis, la société de capitaux dont les parts sont détenues est dissoute et mise en liquidation ou lorsque le capital de cette société est réduit et remboursé aux actionnaires ou lorsqu’elle a fait l’objet d’une transformation au sens de la deuxième ou de la quatrième partie de la loi.»

La convention de prévention de la double imposition

6 L’article 1er, paragraphes 2 et 3, de la convention entre la République fédérale d’Allemagne et la République d’Autriche en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, ainsi qu’en matière d’impôts sur les exploitations industrielles et commerciales et d’impôts fonciers, du 4 octobre 1954 (BGBl. 1955 II, p. 750, ci-après la «DBA 1954»), était rédigé comme suit: «(2) Une personne physique possède un domicile au sens de la présente convention dans l’État signataire dans lequel elle occupe un logement dans des conditions qui permettent de conclure qu’elle conservera et utilisera ce logement. Lorsqu’elle ne possède aucun domicile dans un des États signataires, c’est le lieu de sa résidence habituelle qui est considéré comme domicile. (3) Dans le cas d’une personne morale, est considéré comme domicile au sens de la présente convention le lieu où sont dirigées ses activités. Lorsque ce lieu ne se trouve dans aucun des États signataires, c’est le lieu où est établi son siège qui est considéré comme domicile.»

7 L’article 4 de la DBA 1954 prévoyait: «(1) Lorsqu’une personne domiciliée dans un des États signataires perçoit, en qualité d’entrepreneur ou de coentrepreneur des revenus en provenance d’une entreprise commerciale ou industrielle dont les activités s’étendent au territoire de l’autre État, ce dernier est fondé à imposer ces revenus uniquement dans la mesure où ils sont imputables à un établissement de l’entreprise situé sur son territoire. (2) À cette fin, doivent être attribués à l’établissement les revenus qu’il aurait perçus en tant qu’entreprise autonome au moyen d’une activité identique ou similaire aux mêmes conditions ou à des conditions similaires et sans aucun lien de dépendance vis-à-vis de l’entreprise dont elle est un établissement. (3) Est un établissement au sens de la présente convention toute entité stable de l’entreprise commerciale ou industrielle exerçant en tout ou en partie les activités de cette entreprise. (4) Le paragraphe 1 s’applique aux revenus obtenus grâce à la gestion et à l’utilisation directe de l’entreprise commerciale ou industrielle, aux revenus obtenus par la location, la mise à disposition ou toute autre forme d’utilisation de celle-ci et aux revenus provenant de la vente de toute une entreprise, d’une participation à cette entreprise, d’une partie de l’entreprise ou d’un objet utilisé dans celle-ci.»

8 L’article 7 de la DBA 1954 disposait: «(1) Lorsqu’une personne domiciliée dans un des États signataires perçoit des revenus provenant de la cession d’une participation importante dans une société de capitaux dont le siège de direction est sis dans l’autre État, c’est l’État du siège qui a le droit d’imposer ces revenus. (2) Le paragraphe 1 ne s’applique pas lorsqu’une personne domiciliée dans un des États signataires possède un établissement dans l’autre État et perçoit les revenus par le truchement de celui-ci. En pareil cas, c’est l’autre État qui a le droit d’imposer ces revenus (article 4).»

Le litige au principal et les questions préjudicielles

9 Jusqu’au 28 août 2001, DMC Design for Media and Communication GmbH & Co. KG (ci-après «DMC KG») était une société en commandite simple ayant son siège à Hambourg (Allemagne). En tant que société de personnes, ses commanditaires étaient alors K‑GmbH et S‑GmbH, anciennement Hubert Schillhuber (ci-après «HS»). Son commandité était DMC Design for Media and Communication GmbH (ci-après «DMC GmbH»), société de droit allemand. Les parts de cette dernière société de capitaux étaient détenues, jusqu’au 28 novembre 2000, pour moitié par K‑GmbH et pour moitié par HS, respectivement pour un montant de 50000 marks allemands (DEM).

10 Le 28 novembre 2000, HS a apporté les parts qu’il détenait dans DMC GmbH ainsi que dans DMC KG à S‑GmbH.

11 Par acte notarié du 28 août 2001, le capital social de DMC GmbH a été augmenté de 100000 DEM, passant ainsi à 200000 DEM.

12 Cette augmentation s’est réalisée par l’apport en nature des parts que détenaient K‑GmbH et S‑GmbH dans DMC KG. En échange de la cession de ces parts, K‑GmbH et S‑GmbH ont obtenu des parts sociales dans le capital de DMC...