European Commission v Portuguese Republic.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2016:979
• Date: 21 December 2016
• Docket Number: C-503/14
• Celex Number: 62014CJ0503
• Procedure Type: Recurso por incumplimiento – fundado
• Court: Court of Justice (European Union)

ARRÊT DE LA COUR (quatrième chambre)

21 décembre 2016 ( *1 )

«Manquement d’État — Articles 21, 45 et 49 TFUE — Articles 28 et 31 de l’accord sur l’Espace économique européen — Libre circulation des personnes — Libre circulation des travailleurs — Liberté d’établissement — Imposition des personnes physiques sur les plus-values résultant d’un échange de parts sociales — Imposition des personnes physiques sur les plus-values résultant d’un transfert de la totalité du patrimoine affecté à l’exercice d’une activité entrepreneuriale et professionnelle — Imposition à la sortie pour les particuliers — Recouvrement immédiat de l’imposition — Différence de traitement entre les personnes physiques qui échangent des parts sociales et maintiennent leur résidence sur le territoire national et celles qui procèdent à un tel échange et transfèrent leur résidence sur le territoire d’un autre État membre de l’Union européenne ou de l’Espace économique européen — Différence de traitement entre les personnes physiques qui procèdent au transfert de la totalité d’un patrimoine lié à une activité exercée sur une base individuelle à une société ayant son siège et sa direction effective sur le territoire portugais et celles qui procèdent à un tel transfert à une société ayant son siège ou sa direction effective sur le territoire d’un autre État membre de l’Union européenne ou de l’Espace économique européen — Proportionnalité»

Dans l’affaire C‑503/14,

ayant pour objet un recours en manquement au titre de l’article 258 TFUE, introduit le 11 novembre 2014,

Commission européenne, représentée par MM. G. Braga da Cruz et W. Roels, en qualité d’agents,

partie requérante,

contre

République portugaise, représentée par M. L. Inez Fernandes, Mme M. Rebelo et M. J. Martins da Silva, en qualité d’agents,

partie défenderesse,

soutenue par :

République fédérale d’Allemagne, représentée par M. T. Henze et Mme K. Petersen, en qualité d’agents,

partie intervenante,

LA COUR (quatrième chambre),

composée de M. T. von Danwitz, président de chambre, MM. E. Levits, C. Vajda (rapporteur), Mme K. Jürimäe et M. C. Lycourgos, juges,

avocat général : M. M. Wathelet,

greffier : Mme M. Ferreira, administrateur principal,

vu la procédure écrite et à la suite de l’audience du 16 mars 2016,

ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 12 mai 2016,

rend le présent

Arrêt

1 Par sa requête, la Commission européenne demande à la Cour de constater que, en adoptant et en maintenant en vigueur les dispositions des articles 10 et 38 du Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques, ci‑après le « CIRS »), en vertu desquelles un contribuable qui échange des parts sociales et qui transfère sa résidence dans un État autre que la République portugaise ou qui procède au transfert d’actifs et de passifs liés à une activité exercée sur une base individuelle en échange de parts d’une société non-résidente doit, dans le premier cas, inclure, pour les opérations en question, tout revenu non affecté dans la base imposable du dernier exercice fiscal pour lequel il est toujours considéré comme un contribuable résident et, dans le second cas, ne peut pas bénéficier d’un report d’imposition en raison de l’opération en question, la République portugaise a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 21, 45 et 49 TFUE ainsi que des articles 28 et 31 de l’accord sur l’Espace économique européen, du 2 mai 1992 (JO 1994, L 1, p. 3, ci-après l’« accord EEE »).

I – Le cadre juridique

A – L’accord EEE

2 L’article 28 de l’accord EEE dispose : « 1. La libre circulation des travailleurs est assurée entre les États membres de la CE et les États de l’AELE. 2. Elle implique l’abolition de toute discrimination, fondée sur la nationalité, entre les travailleurs des États membres de la CE et des États de l’AELE, en ce qui concerne l’emploi, la rémunération et les autres conditions de travail. 3. Elle comporte le droit, sous réserve des limitations justifiées par des raisons d’ordre public, de sécurité publique ou de santé publique : a) de répondre à des emplois effectivement offerts ; b) de se déplacer à cet effet librement sur le territoire des États membres de la CE et des États de l’AELE ; c) de séjourner dans un des États membres de la CE ou des États de l’AELE, afin d’y exercer un emploi conformément aux dispositions législatives, réglementaires et administratives régissant l’emploi des travailleurs nationaux ; d) de demeurer sur le territoire d’un État membre de la CE ou d’un État de l’AELE après y avoir occupé un emploi. 4. Les dispositions du présent article ne sont pas applicables aux emplois dans l’administration publique. 5. Les dispositions particulières applicables à la libre circulation des travailleurs figurent à l’annexe V. »

3 L’article 31 de l’accord EEE est libellé comme suit : « 1. Dans le cadre du présent accord, les restrictions à la liberté d’établissement des ressortissants d’un État membre de la CE ou d’un État de l’AELE sur le territoire d’un autre de ces États sont interdites. La présente disposition s’étend également à la création d’agences, de succursales ou de filiales par les ressortissants d’un État membre de la CE ou d’un État de l’AELE, établis sur le territoire de l’un de ces États. La liberté d’établissement comporte l’accès aux activités non salariées et leur exercice ainsi que la constitution et la gestion d’entreprises, notamment de sociétés au sens de l’article 34, deuxième alinéa, dans les conditions définies par la législation du pays d’établissement pour ses propres ressortissants, sous réserve des dispositions du chapitre 4. 2. Les dispositions particulières applicables au droit d’établissement figurent aux annexes VIII à XI. »

B – Le droit portugais

4 Aux termes de l’article 10 du CIRS, intitulé « Plus-values » : « 1. Constituent des plus-values les bénéfices obtenus qui, sans être considérés comme des revenus d’entreprise et professionnels, de capitaux ou immobiliers, résultent de : a) la cession à titre onéreux de droits réels sur des biens immeubles et l’affectation de tous biens du patrimoine privé à l’activité entrepreneuriale et professionnelle exercée à titre individuel par leur propriétaire ; b) la cession à titre onéreux de parts sociales, y compris leur remboursement et leur amortissement avec réduction du capital, et d’autres valeurs mobilières, ainsi que la valeur attribuée aux associés à la suite du partage, qui est considérée comme une plus-value au sens de l’article 81 du Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas [code de l’impôt sur le revenu des personnes morales] ; [...] 3. Les bénéfices sont réputés obtenus au moment de la pratique des actes prévus au paragraphe 1 [...] [...] 4. Le bénéfice soumis à l’impôt sur le revenu des personnes physiques est constitué : a) de la différence entre la valeur de réalisation et la valeur d’acquisition, nettes de la partie qualifiée de revenu de capitaux, le cas échéant, dans les cas prévus aux points a), b) et c) du paragraphe 1 ; [...] 8. En cas d’échange de parts sociales aux conditions visées à l’article 73, paragraphe 5, et à l’article 77, paragraphe 2, du code de l’impôt sur le revenu des personnes morales, l’attribution, du fait de cet échange, des titres représentant le capital social de la société aux associés de la société acquise ne donne pas lieu à l’imposition de ces derniers s’ils continuent à valoriser, à des fins fiscales, les nouvelles parts sociales au niveau des anciennes. Cette valeur est déterminée conformément aux dispositions du présent code, sans préjudice de l’imposition relative aux valeurs en espèces qui leur sont éventuellement attribuées. 9. Dans le cas visé au paragraphe précédent, il convient d’observer en outre que : a) L’associé perdant la qualité de résident sur le territoire portugais, il y a lieu de compter dans la catégorie des plus-values, aux fins de l’imposition pour l’année de cette perte de la qualité de résident, le montant qui, en vertu du paragraphe 8, n’a pas été imposé lors de l’échange d’actions et qui correspond à la différence entre la valeur réelle des actions reçues et la valeur d’acquisition des anciennes, déterminée conformément aux dispositions du présent code ; b) Les dispositions de l’article 73, paragraphe 10, du code de l’impôt sur le revenu des personnes morales s’appliquent mutatis mutandis. 10. Les dispositions des paragraphes 8 et 9 s’appliquent également, mutatis mutandis, en ce qui concerne l’attribution de parts ou d’actions dans les cas de fusion ou de scission auxquels s’applique l’article 74 du code de l’impôt sur le revenu des personnes morales. [...] »

5 L’article 38 du CIRS, intitulé « Entrée de patrimoine pour la réalisation du capital de société », prévoit : « 1. Il n’y a pas lieu de déterminer un résultat imposable en vertu de la réalisation du capital social résultant du transfert de la totalité du patrimoine affecté à l’exercice d’une activité entrepreneuriale et professionnelle par une personne physique, pour autant que toutes les conditions suivantes sont remplies : a) l’entité à laquelle est transmis le patrimoine est une société et a son siège statutaire et sa direction effective sur le territoire portugais ; b) la personne physique qui effectue le transfert détient au moins 50 % du capital de la société et l’activité exercée par celle-ci est, en substance, identique à celle qui était exercée à titre individuel ; c) les éléments actifs et passifs faisant l’objet du transfert sont...