«FIRIN» OOD v Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» - Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2014:151
• Date: 13 March 2014
• Celex Number: 62013CJ0107
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C‑107/13

ARRÊT DE LA COUR (deuxième chambre)

13 mars 2014 ( *1 )

«Système commun de taxe sur la valeur ajoutée — Déduction de la taxe payée en amont — Versements d’acomptes — Refus d’accorder la déduction — Fraude — Régularisation de la déduction lorsque l’opération imposable n’est pas effectuée — Conditions»

Dans l’affaire C‑107/13,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par l’Administrativen sad Veliko Tarnovo (Bulgarie), par décision du 14 février 2013, parvenue à la Cour le 4 mars 2013, dans la procédure

FIRIN OOD

contre

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» – Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite,

LA COUR (deuxième chambre),

composée de Mme R. Silva de Lapuerta, président de chambre, MM. J. L. da Cruz Vilaça, G. Arestis, J.-C. Bonichot (rapporteur) et A. Arabadjiev, juges,

avocat général: Mme J. Kokott,

greffier: M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées:

— pour le Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» – Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, par M. A. Manov, en qualité d’agent,

— pour le gouvernement bulgare, par Mmes E. Petranova et D. Drambozova, en qualité d’agents,

— pour le gouvernement estonien, par Mmes N. Grünberg et M. Linntam, en qualité d’agents,

— pour le gouvernement italien, par Mme G. Palmieri, en qualité d’agent, assistée de M. A. De Stefano, avvocato dello Stato,

— pour la Commission européenne, par Mmes L. Lozano Palacios et N. Nikolova, en qualité d’agents,

ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 19 décembre 2013,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 65, 90, paragraphe 1, 168, sous a), 185, paragraphe 1, 193 et 205 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO L 347, p. 1).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant FIRIN OOD (ci-après «FIRIN») au Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» – Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (directeur de la direction «Recours et gestion de l’exécution», pour la ville de Veliko Tarnovo, près l’administration centrale de l’agence nationale des recettes publiques, ci-après le «Direktor») au sujet du droit à déduction, sous la forme d’un crédit d’impôt, de la taxe sur la valeur ajoutée (ci‑après la «TVA») relative au versement par cette société d’un acompte en vue de la livraison de farines.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 L’article 2, paragraphe 1, sous a) et c), de la directive 2006/112 prévoit que les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel sont soumises à la TVA.

4 Aux termes de l’article 14, paragraphe 1, de cette directive: «Est considéré comme ‘livraison de biens’, le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme un propriétaire.»

5 Selon l’article 63 de ladite directive, le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée.

6 L’article 65 de la même directive dispose: «En cas de versements d’acomptes avant que la livraison de biens ou la prestation de services ne soit effectuée, la taxe devient exigible au moment de l’encaissement, à concurrence du montant encaissé.»

7 L’article 90, paragraphe 1, de la directive 2006/112 prévoit: «En cas d’annulation, de résiliation, de résolution, de non‑paiement total ou partiel ou de réduction de prix après le moment où s’effectue l’opération, la base d’imposition est réduite à due concurrence dans les conditions déterminées par les États membres.»

8 Selon l’article 167 de cette directive, le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible.

9 L’article 168 de ladite directive dispose: «Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants: a) la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti; [...]»

10 L’article 178 de la même directive énonce: «Pour pouvoir exercer le droit à déduction, l’assujetti doit remplir les conditions suivantes: a) pour la déduction visée à l’article 168, point a), en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services, détenir une facture établie conformément aux articles 220 à 236 et aux articles 238, 239 et 240; [...]»

11 Selon l’article 184 de la directive 2006/112, la déduction initialement opérée est régularisée lorsqu’elle est supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti était en droit d’opérer.

12 L’article 185 de cette directive est libellé comme suit: «1. La régularisation a lieu notamment lorsque des modifications des éléments pris en considération pour la détermination du montant des déductions sont intervenues postérieurement à la déclaration de TVA, entre autres en cas d’achats annulés ou en cas de rabais obtenus. 2. Par dérogation au paragraphe 1, il n’y a pas lieu à régularisation en cas d’opérations totalement ou partiellement impayées, en cas de destruction, de perte ou de vol dûment prouvés ou justifiés et en cas de prélèvements effectués pour donner des cadeaux de faible valeur et des échantillons visés à l’article 16. En cas d’opérations totalement ou partiellement impayées et en cas de vol, les États membres peuvent toutefois exiger la régularisation.»

13 En vertu de l’article 186 de ladite directive, les États membres déterminent les modalités d’application des articles 184 et 185 de celle‑ci.

14 L’article 193 de la même directive dispose: «La TVA est due par l’assujetti effectuant une livraison de biens ou une prestation de services imposable, sauf dans les cas où la taxe est due par une autre personne en application des articles 194 à 199 et de l’article 202.»

15 En vertu de l’article 203 de la directive 2006/112, la TVA est due par toute personne qui mentionne cette taxe sur une facture.

16 Aux termes de l’article 205 de cette directive: «Dans les situations visées aux articles 193 à 200 et aux articles 202, 203 et 204, les États membres peuvent prévoir qu’une personne autre que le redevable est solidairement tenue d’acquitter la TVA.»

Le droit bulgare

17 L’article 70, paragraphe 5, de la loi relative à la taxe sur la valeur ajoutée (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost), dans sa version applicable au litige au principal (DV no 63, du 4 août 2006, ci‑après le «ZDDS»), prévoit qu’il n’existe pas de droit à déduction de la TVA acquittée en amont lorsque celle-ci a été facturée indûment.

18 Aux termes de l’article 177 du ZDDS: «(1) La personne immatriculée preneur d’une livraison imposable doit répondre de la taxe due et non versée par une autre personne immatriculée lorsqu’elle a exercé le droit à déduction de la TVA en amont liée directement ou indirectement à la TVA due et non versée. (2) La responsabilité en vertu du paragraphe 1 est mise en œuvre lorsque la personne immatriculée savait ou aurait dû savoir que la taxe n’allait pas être versée, et que cela a été prouvé par l’autorité de contrôle en vertu des articles 117 à 120 du code de procédure en matière d’impôts et de cotisations sociales. (3) Il est considéré, aux fins du paragraphe 2, que la personne aurait dû savoir lorsque les conditions suivantes sont cumulativement remplies: 1. la taxe due, au sens du paragraphe 1, n’a pas été effectivement versée en tant que résultat pour une période d’imposition par l’un quelconque des fournisseurs en amont, au titre d’une opération imposable ayant pour objet le même bien ou le même service, sous une forme identique, modifiée ou transformée; 2. l’opération imposable est fictive, elle contourne la loi ou bien son prix s’écarte sensiblement du prix du marché. (4) La responsabilité en vertu du paragraphe 1 n’est pas liée à l’obtention d’un avantage précis en raison du non-versement de la taxe due. (5) Dans les conditions prévues aux paragraphes 2 et 3, le fournisseur en amont de l’assujetti qui doit la taxe non versée est également responsable. (6) Dans les cas visés aux paragraphes 1 et 2, la responsabilité est mise en œuvre contre l’assujetti directement destinataire de la livraison pour laquelle la taxe due n’a pas été versée, et, lorsque le recouvrement échoue, la responsabilité peut être mise en œuvre contre tout destinataire en aval dans la chaîne de livraisons. (7) Le paragraphe 6 s’applique aussi mutatis mutandis aux fournisseurs en amont.»

Le litige au principal et les questions préjudicielles

19 FIRIN, qui a succédé aux droits de «Hlebozavod Korn», est une société de droit bulgare, ayant pour objet la production et la commercialisation de pain et de pâtisseries. Son capital est détenu à 99 % par York Skay EOOD (ci‑après «York Skay») et, pour le reste, par M. Yorkishev.

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