The Queen, on the application of Teleos plc and Others v Commissioners of Customs & Excise.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2007:7
• Docket Number: C-409/04
• Celex Number: 62004CC0409
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Date: 11 January 2007

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M^ME JULIANE KOKOTT

présentées le 11 janvier 2007 (1)

Affaire C-409/04

Teleos e.a.

contre

Commissioners of Customs and Excise

[demande de décision préjudicielle formée par la High Court of Justice (England & Wales), Queen’s Bench Division (Administrative Court) (Royaume-Uni)]

«Sixième directive TVA – Articles 28 bis, paragraphes 1, sous a), et 3 ainsi que 28 quater, A, sous a) – Acquisition intracommunautaire – Livraison intracommunautaire – Exonération – Biens expédiés ou transportés dans un autre État membre – Exigences en matière de preuve – Irrégularités lors de l’expédition ou du transport qui ne sont pas imputables au fournisseur»

I – Introduction

1. En l’espèce, il est demandé à la Cour de répondre à un certain nombre de questions portant sur l’interprétation de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil (2), dans le contexte de l’exonération des livraisons intracommunautaires. Ces questions sont étroitement liées à celles posées dans les affaires Collée (C‑146/05) et Twoh International (C-184/05), pendantes devant la Cour, dans lesquelles nous présentons également nos conclusions en ce jour.

2. Les demanderesses au principal, établies au Royaume-Uni, Teleos plc et treize autres entreprises (3) (ci-après «Teleos e.a.»), ont vendu des téléphones portables à une entreprise espagnole. L’acquéreur devait exporter les marchandises depuis le Royaume-Uni vers d’autres États membres. Comme cela est apparu ultérieurement, des irrégularités se sont produites, sans toutefois que Teleos e.a. y aient participé. L’administration fiscale anglaise a toutefois refusé d’exonérer leurs livraisons.

3. La juridiction de renvoi voudrait, d’une part, savoir quand l’acquisition intracommunautaire ou la livraison intracommunautaire sont achevées et quand naît un droit à l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA») à l’intérieur du pays. Il conviendrait, en particulier, d’élucider la question de savoir s’il faut, à cet effet, que les biens soient effectivement transférés au-delà de la frontière. Se pose, d’autre part, la question de savoir si l’exonération peut être refusée au fournisseur lorsque, ultérieurement, la preuve du transfert au-delà de la frontière fournie par l’acquéreur s’avère fausse sans que le fournisseur ait pu ou dû pouvoir connaître cette irrégularité.

4. Aux fins de l’interprétation de la sixième directive en l’espèce, il convient de concilier deux finalités. D’une part, la sixième directive entend enrayer la fraude à la TVA. Or, il convient de reconnaître le caractère particulièrement sensible, à cet égard, du traitement, dans le cadre de la TVA, des opérations transfrontalières portant sur des biens de grande valeur aisément transportables. D’autre part, on ne peut pas imposer aux entreprises qui effectuent correctement et avec diligence des échanges transfrontaliers des risques ou des charges trop importants, au risque de compliquer démesurément les échanges intracommunautaires. La question posée finalement consiste à savoir qui doit supporter le risque lié à des agissements frauduleux d’un tiers: son partenaire commercial de bonne foi ou l’État membre.

II – Le cadre juridique

A – Le droit communautaire

5. La directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre 1991, complétant le système commun de la taxe sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de l’abolition des frontières fiscales, la directive 77/388 (4) insère dans la sixième directive un nouveau titre XVI bis, intitulé «Régime transitoire de taxation des échanges entre les États membres», sous lequel figurent les articles 28 bis à 28 quaterdecies. Ces dispositions demeurent, comme auparavant, les dispositions pertinentes attendu que, à ce jour, il n’existe aucune réglementation fiscale communautaire définitive en matière de transfert de biens entre entreprises dans le cadre des échanges entre les États membres.

6. L’article 28 bis de la sixième directive dispose, notamment:

«1. Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée:

a) les acquisitions intracommunautaires de biens effectuées à titre onéreux à l’intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel, ou par une personne morale non assujettie, lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel, qui ne bénéficie pas de la franchise de taxe prévue à l’article 24 et qui ne relève pas des dispositions prévues à l’article 8 paragraphe 1 point a) deuxième phrase ou à l’article 28 ter titre B paragraphe 1.

[…]

3. Est considérée comme ‘acquisition intracommunautaire’ d’un bien, l’obtention du pouvoir de disposer comme un propriétaire d’un bien meuble corporel expédié ou transporté à destination de l’acquéreur, par le vendeur ou par l’acquéreur ou pour leur compte, vers un État membre autre que celui du départ de l’expédition ou du transport du bien.»

7. Le fait générateur de la TVA a été défini à l’article 28 quinquies, paragraphe 1, de la sixième directive dans les termes suivants:

«Le fait générateur de la taxe intervient au moment où l’acquisition intracommunautaire de biens est effectuée. L’acquisition intracommunautaire de biens est considérée comme effectuée au moment où la livraison à l’intérieur du pays de biens similaires est considérée comme effectuée.»

8. L’article 28 ter, A, de la sixième directive détermine le lieu des acquisitions intracommunautaires de biens dans les termes suivants:

«1. Le lieu d’une acquisition intracommunautaire de biens est réputé se situer à l’endroit où les biens se trouvent au moment de l’arrivée de l’expédition ou du transport à destination de l’acquéreur.

2. Sans préjudice du paragraphe 1, le lieu d’une acquisition intracommunautaire de biens visée à l’article 28 bis paragraphe 1 point a) est, toutefois, réputé se situer sur le territoire de l’État membre qui a attribué le numéro d’identification à la taxe sur la valeur ajoutée sous lequel l’acquéreur a effectué cette acquisition, dans la mesure où l’acquéreur n’établit pas que cette acquisition a été soumise à la taxe conformément au paragraphe 1.

[…]»

9. Conformément à l’article 28 quater, A, de la sixième directive, les livraisons intracommunautaires entre deux États membres sont exonérées de la TVA. Cet article dispose, notamment:

«Sans préjudice d’autres dispositions communautaires et dans les conditions qu’ils fixent en vue d’assurer l’application correcte et simple des exonérations prévues ci-après et de prévenir toute fraude, évasion ou abus éventuels, les États membres exonèrent:

a) les livraisons de biens, au sens de l’article 5, expédiés ou transportés, par le vendeur ou par l’acquéreur ou pour leur compte, en dehors du territoire visé à l’article 3 mais à l’intérieur de la Communauté, effectuées pour un autre assujetti, ou pour une personne morale non assujettie, agissant en tant que tel dans un État membre autre que celui du départ de l’expédition ou du transport des biens.

[…]»

B – Le droit national

10. L’article 30, paragraphe 8, de la loi de 1994 relative à la taxe sur la valeur ajoutée (Value Added Tax Act 1994, ci-après la «loi de 1994») est libellé comme suit:

«Des règlements peuvent prévoir l’application d’un taux zéro à certaines livraisons de biens ou aux livraisons de biens spécifiées dans les Regulations lorsque:

a) les Commissioners ont la conviction que les biens ont été ou doivent être exportés vers un lieu situé en dehors du territoire des États membres ou que la livraison en question implique à la fois:

i) le transport des biens en dehors du territoire du Royaume-Uni, et

ii) leur acquisition dans un autre État membre par une personne assujettie à la TVA sur cette acquisition en vertu des dispositions de la législation de l’État membre correspondant, en ce qui concerne cet État membre, aux dispositions de l’article 10, et

b) le cas échéant, lorsque toute autre condition pouvant être prévue dans les règlements ou imposée par les Commissioners est remplie.»

11. Dans le cadre de la mise en œuvre de cette habilitation, l’article 134 du règlement de 1995 sur la taxe sur la valeur ajoutée (Value Added Tax Regulations 1995), prévoit les modalités de l’exonération des livraisons intracommunautaires. D’autres modalités sont énoncées dans les circulaires n^os 725 et 703, qui, selon l’article 30, paragraphe 8 de la loi de 1994 et l’annexe 7, paragraphe 4, ont partiellement force de loi. Comme l’expose la juridiction de renvoi, selon toutes ces dispositions, il n’y a de droit à l’exonération de la livraison intracommunautaire avec droit à la déduction de la TVA en amont (taux zéro) que lorsque les biens ont effectivement quitté le territoire du Royaume-Uni.

III – Les faits au principal et les questions préjudicielles

12. En 2002, Teleos e.a. ont vendu des téléphones portables à une société espagnole, Total Telecom España SA/Ercosys Mobil SA (ci-après «TT»). Selon les contrats de vente, le lieu de destination des marchandises était situé, en général, en France ou, dans certains cas, en Espagne. La livraison s’effectuait conformément à la clause «départ usine» (5). Selon cette clause, Teleos e.a. étaient tenues uniquement de livrer les biens dans l’entrepôt du commissionnaire de transport de TT, situé au Royaume-Uni. Le commissionnaire de transport était alors censé les remettre à un transporteur pour qu’ils soient ensuite acheminés dans les États membres de destination. Pour chaque transaction, TT adressait à Teleos e.a., par service de messagerie, l’exemplaire original timbré et signé, d’une lettre de voiture établie conformément aux prescriptions de la convention relative au contrat de transport international de marchandises par route (ci-après la «lettre de voiture CMR») attestant que les téléphones portables étaient parvenus à la destination prévue. Pour la juridiction de renvoi, il n’existait, pour Teleos e.a., aucune raison de douter des indications des lettres de voiture CMR ou de leur authenticité.

13. À la demande de Teleos e.a...