Maks Pen EOOD v Direktor na Direktsia "Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika" Sofia.

• Jurisdiction: European Union
• ECLI: ECLI:EU:C:2014:69
• Date: 13 February 2014
• Celex Number: 62013CJ0018
• Court: Court of Justice (European Union)
• Procedure Type: Reference for a preliminary ruling
• Docket Number: C-18/13

ARRÊT DE LA COUR (septième chambre)

13 février 2014 ( *1 )

«Fiscalité — Système commun de la taxe sur la valeur ajoutée — Directive 2006/112/CE — Déduction de la taxe payée en amont — Prestations fournies — Contrôle — Fournisseur ne disposant pas des moyens nécessaires — Notion de fraude fiscale — Obligation de constater d’office la fraude fiscale — Exigence de fourniture effective du service — Obligation de tenir une comptabilité suffisamment détaillée — Contentieux — Interdiction pour le juge de qualifier pénalement la fraude et d’aggraver la situation du requérant»

Dans l’affaire C‑18/13,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par l’Administrativen sad Sofia-grad (Bulgarie), par décision du 11 décembre 2012, parvenue à la Cour le 14 janvier 2013, dans la procédure

Maks Pen EOOD

contre

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» Sofia, anciennement Direktor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» Sofia,

LA COUR (septième chambre),

composée de M. J. L. da Cruz Vilaça, président de chambre, MM. G. Arestis et J.‑C. Bonichot (rapporteur), juges,

avocat général: Mme J. Kokott,

greffier: M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées:

— pour le Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» Sofia, anciennement Direktor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» Sofia, par M. A. Georgiev, en qualité d’agent,

— pour le gouvernement bulgare, par Mmes E. Petranova et D. Drambozova, en qualité d’agents,

— pour le gouvernement grec, par Mmes K. Paraskevopoulou et M. Vergou, en qualité d’agents,

— pour la Commission européenne, par Mme C. Soulay et M. D. Roussanov, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 63, 178, paragraphe 1, sous a), 226, paragraphe 1, point 6, 242 et 273 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO L 347, p. 1).

2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant Maks Pen EOOD (ci-après «Maks Pen») au Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» Sofia, anciennement Direktor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» Sofia (directeur de la direction «Recours et gestion de l’exécution», pour la ville de Sofia, près l’administration centrale de l’agence nationale des recettes publiques), au sujet d’un refus de déduction, sous la forme d’un crédit d’impôt, de la taxe sur la valeur ajoutée (ci‑après la «TVA») relative à des factures établies par certains fournisseurs de Maks Pen.

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3 Aux termes de l’article 62 de la directive 2006/112: «Aux fins de la présente directive sont considérés comme: 1) ‘fait générateur de la taxe’ le fait par lequel sont réalisées les conditions légales nécessaires pour l’exigibilité de la taxe; 2) ‘exigibilité de la taxe’ le droit que le Trésor peut faire valoir aux termes de la loi, à partir d’un moment donné, auprès du redevable pour le paiement de la taxe, même si le paiement peut en être reporté.»

4 L’article 63 de cette directive dispose: «Le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée.»

5 L’article 167 de ladite directive énonce: «Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible.»

6 L’article 168 de la même directive prévoit: «Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants: а) la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti; [...]»

7 Aux termes de l’article 178 de la directive 2006/112: «Pour pouvoir exercer le droit à déduction, l’assujetti doit remplir les conditions suivantes: а) pour la déduction visée à l’article 168, point a), en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services, détenir une facture établie conformément aux articles 220 à 236 et aux articles 238, 239 et 240; [...]»

8 L’article 220, point 1, de la directive 2006/112, figurant sous le chapitre 3, intitulé «Facturation», du titre XI de cette directive, prévoit que tout assujetti doit s’assurer qu’une facture est émise, par lui-même, par l’acquéreur ou le preneur ou, en son nom et pour son compte, par un tiers, pour les livraisons de biens ou les prestations de services qu’il effectue pour un autre assujetti ou pour une personne morale non assujettie.

9 L’article 226 de la directive 2006/112 énumère les seules mentions qui, sans préjudice des dispositions particulières prévues par celle-ci, doivent figurer obligatoirement, aux fins de la TVA, sur les factures émises en application des dispositions des articles 220 et 221 de cette directive.

10 L’article 242 de ladite directive est libellé comme suit: «Tout assujetti doit tenir une comptabilité suffisamment détaillée pour permettre l’application de la TVA et son contrôle par l’administration fiscale.»

11 L’article 273 de la même directive énonce: «Les États membres peuvent prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude, sous réserve du respect de l’égalité de traitement des opérations intérieures et des opérations effectuées entre États membres par des assujettis, et à condition que ces obligations ne donnent pas lieu dans les échanges entre les États membres à des formalités liées au passage d’une frontière. La faculté prévue au premier alinéa ne peut être utilisée pour imposer des obligations de facturation supplémentaires à celles fixées au chapitre 3.»

Le droit bulgare

12 Conformément à l’article 70, paragraphe 5, de la loi relative à la taxe sur la valeur ajoutée (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost, ci‑après la «loi relative à la TVA»), une TVA indûment facturée ne peut être déduite.

13 L’article 12 du règlement d’application de la loi relative à la TVA, intitulé «Date à laquelle intervient le fait générateur dans le cas d’une livraison de biens ou d’une prestation de services», dans sa version applicable au litige au principal, dispose, à son paragraphe 1: «[...] le service est considéré comme fourni, au sens de la loi, à la date où sont remplies les conditions de reconnaissance de la recette provenant de cette prestation conformément à la loi sur la comptabilité et aux normes comptables applicables.»

14 Aux termes de l’article 160, paragraphes 1, 2 et 5, du code de procédure fiscale et des assurances sociales (Danachno‑osiguritelen protsesualen kodeks): «1. La juridiction statue sur le fond de l’affaire et elle peut annuler entièrement ou partiellement l’avis rectificatif, le modifier ou bien rejeter le recours. 2. La juridiction apprécie la conformité à la loi et le bien-fondé de l’avis rectificatif en vérifiant si celui-ci a été émis par un service compétent et sous la forme requise, en respectant les dispositions de forme et de fond. [...] 5. Un avis rectificatif ne peut être modifié aux dépens du requérant par décision judiciaire.»

15 L’article 17, paragraphe 1, du code de procédure civile (Grazhdanskiya protsesualen kodeks) dispose: «Le juge statue sur toutes les questions pertinentes pour la solution du litige, sauf sur la question de savoir si une infraction a été commise.»

Le litige au principal et les questions préjudicielles

16 Maks Pen est une société de droit bulgare qui a pour activité le commerce de gros de fournitures de bureau et de matériel publicitaire.

17 Le contrôle fiscal dont elle a fait l’objet au titre de la période d’imposition comprise entre le 1er janvier 2007 et le 30 avril 2009 a conduit l’administration fiscale à s’interroger sur le bien-fondé de la déduction de la TVA opérée à raison de la taxe mentionnée sur les factures de sept de ses fournisseurs.

18 Pour certains des fournisseurs eux-mêmes, ou pour leurs sous-traitants, les renseignements qui leur ont été demandés au cours de ce contrôle n’ont pas permis d’établir qu’ils disposaient des moyens nécessaires pour assurer les prestations facturées. Estimant soit que la réalité de l’exécution des opérations de certains sous-traitants n’était pas établie, soit que celles-ci n’avaient pas été réalisées par les prestataires mentionnés sur les factures, l’administration fiscale a établi un avis d’imposition rectificatif remettant en cause la déductibilité de la TVA figurant sur les factures de ces sept entreprises.

19 Maks Pen a contesté cet avis rectificatif devant le Direktor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» Sofia, puis devant la juridiction de renvoi, en faisant valoir qu’elle était en possession de factures et de documents contractuels réguliers, que ces factures avaient été payées par voie bancaire, qu’elles étaient enregistrées dans les écritures comptables des fournisseurs, que ceux-ci avaient déclaré la TVA afférente auxdites factures...