Circulación
| Author | Eduardo Berché Moreno |
| Profession | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario, Facultad de Derecho de ESADE-URL |
| Pages | 193-215 |
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Considerando el concepto de hecho imponible que nos da el artículo 5 de la Ley, según el cual se establece la conjunción del principio de tributación en destino, propio de los Impuestos Especiales, junto con la posibilidad de que fabricándose o importándose los productos en cualquier Estado miembro, puedan consumirse en otro Estado, determina la importancia de la circulación (interior o intracomunitaria), de los procedimientos de circulación y de los documentos que se establecen para controlar esta circulación, así como los controles que deben ejercerse sobre la misma.
La normativa vigente establece diferentes supuestos de circulación:
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Circulación intracomunitaria, que a su vez podrá ser:
· En régimen suspensivo
· Con impuesto devengado
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Circulación interior, que a su vez podrá ser:
· En régimen suspensivo
· Con impuesto devengado al tipo general
· Con impuesto devengado con aplicación de un tipo reducido
· Con impuesto devengado con aplicación de algún supuesto de exención
cada una de estas modalidades de circulación deberán ir acompañadas de lo que se denomina documento de circulación, documento que ampara la circulación e indica el régimen fiscal bajo el cual se produce esa circulación.
Es importante destacar aquí sobre la importancia de la emisión del correspondiente documento de circulación y de su correcta cumplimentación, ya que de ello dependerá la correcta aplicación del régimen fiscal bajo el cual se ampara la circulación. Por ejemplo, una expedición de productos al amparo de
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un supuesto de exención, podrían perder el derecho a esa exención y por ende, tener que tributar, por el simple hecho de no haber emitido el correspondiente documento de circulación e incluso, habiéndolo expedido, haberlo hecho de forma errónea o incompleta. De ahí la importancia de estos documentos y de seguir sus formalidades y su correcta cumplimentación.
Los documentos aptos para amparar la circulación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación son los siguientes:
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Documento administrativo electrónico.
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Documento de acompañamiento de emergencia.
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Documento de acompañamiento, administrativo o comercial.
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Documento simplificado de acompañamiento.
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recibos y comprobantes de entrega.
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marcas fiscales.
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Albaranes de circulación.
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Documentos aduaneros.
Con carácter general, los documentos de circulación serán expedidos por los titulares de los establecimientos desde los que se inicie la circulación.
Cuando se trate de envíos en el procedimiento de Envíos garantizados, el documento simplificado de acompañamiento será expedido por el empresario que efectúe el envío.
En los casos de importación, el documento de circulación que proceda será expedido por el Expedidor registrado.
A continuación pasamos a analizar cada uno de los documentos de circulación que nos ofrece la normativa vigente.
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Los documentos de acompañamiento pueden ser:
· Documentos administrativos electrónicos
· Documentos de acompañamiento de emergencia
· Documento de acompañamiento, administrativo o comercial
Se utilizan para amparar las siguientes circulaciones:
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circulación intracomunitaria en régimen suspensivo: se amparará con un documento administrativo electrónico. En caso de que no sea posible emitirlo, se podrá sustituir por un documento de acompañamiento de emergencia. Más adelante veremos bajo qué condiciones se puede utilizar.
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circulación interna en régimen suspensivo: se amparará con un documento de acompañamiento, administrativo o comercial.
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circulación interna con aplicación de un tipo reducido o bajo algún supuestos de exención: se amparará con un documento de acompañamiento, administrativo o comercial.
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circulación de productos importados y despachados a libre práctica, desde la Aduana hasta el punto de destino: se amparará con un documento administrativo electrónico si el punto de destino está en otro Estado miembro de la UE. En cambio se utilizará un documento de acompañamiento cuando el punto de destino esté situado dentro del ámbito territorial interno.
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circulación de productos para su exportación expedidos desde una fábrica o depósito fiscal situada en el ámbito territorial interno con destino a una Aduana de salida: si la Aduana está situada dentro del ámbito territorial interno, se amparará la circulación con un documento de acompañamiento. En cambio si la Aduana de salida está situada en otro Estado miembro, se amparará la circulación con un documento administrativo electrónico.
No deben utilizarse documentos de acompañamiento en las siguientes operaciones:
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· Suministro de carburantes y combustibles en régimen de avituallamiento de aeronaves y embarcaciones efectuados desde instalaciones en aeropuertos o puertos. En este caso, la circulación se ampara en unos documentos especiales llamados comprobantes de entrega o recibos de entrega.
· Ventas de hidrocarburos con impuesto a tipo reducido efectuado por detallistas a consumidores finales. Tal sería el caso de suministros de gasóleos B y c a consumidores debidamente autorizados. La circulación se amparará con albarán.
· Circulaciones por ventas en ruta, que se efectuarán al amparo de un albarán.
· Circulaciones de hidrocarburos de la tarifa 2ª que gocen de exención (artículo 51.1 de la Ley) por no usarse como combustibles o carburantes. Como en los dos casos anteriores, la circulación se amparará en un alba-rán.
Este documento sirve para amparar la circulación intracomunitaria de productos por el procedimiento de Envíos garantizados. Se utiliza para efectuar los envíos a receptores Autorizados en otros Estados miembros.
En España el documento simplificado de acompañamiento responde al modelo 503.
Las marcas fiscales se utilizan para amparar, junto con los albaranes, la circulación interna de bebidas derivadas (en envases de hasta 10 litros de capacidad) y de cigarrillos acondicionados para la venta al público (con impuesto devengado al tipo general), con la excepción de envases de capacidad no superior a 0,5 litros que contengan bebidas derivadas cuya graduación no exceda de 6 por 100 vol. Y los envases de hasta 1 decilitro, cualquiera que sea su graduación.
Aunque el concepto de marca fiscal es amplio en realidad se identifica con las precintas, pero nada impide que pueda habilitarse otro tipo de marcas.
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Por precintas debemos entender los documentos timbrados y numerados según aprobados por la Fábrica Nacional de moneda y timbre, que deben adherirse a los envases en forma tal que éstos no puedan abrirse sin que se produzca la rotura de la precinta, para el caso de botellas, o adherirse por debajo de la envoltura transparente o translúcida que rodee el paquete, en el caso de cigarrillos.
Cualquier expedición de bebidas derivadas o de cigarrillos circulando por el ámbito territorial interno con las correspondientes marcas fiscales colocadas en la forma indicada, representa a priori que han liquidado el impuesto especial correspondiente. De ahí la importancia que concede la Administración tributaria al control de las marcas fiscales.
Acorde con este criterio, en los supuestos de exportación o de envío, por cualquiera de los procedimientos de circulación intracomunitaria, al ámbito territorial comunitario no interno, de productos que incorporen precintas de circulación, será requisito e indispensable para que dichas operaciones se consideren autorizadas, el que tales precintas se retiren de los productos y se inutilicen o destruyan, bajo control de la Administración tributaria, previamente a la salida del ámbito territorial interno.
La obtención de precintas y el precintado de bebidas derivadas y cigarrillos funcionan como sigue:
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En los supuestos de fabricación y comercialización de bebidas derivadas y cigarrillos en el ámbito territorial interno, las precintas las solicitan los titulares de las fábricas y depósitos fiscales a su oficina gestora mediante la...
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